REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN ZULIANA 208° - 159° Exp. 341-05 Sentencia Definitiva La presente causa es contentiva del recurso contencioso tributario interpuesto por el abogado JOSE GREGORIO TORRES RODRIGUEZ, Venezolano, mayor de edad, domiciliado en la ciudad de Caracas, distrito capital, portador de la cedula de identidad numero 9.298.519, e inscrito en el instituto de prevención social de abogado (IMPREABOGADO) bajo el numero 41.242, actuando en este acto en mi carácter de apoderado judicial de “POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A. POLINTER” (antes “PLASTILAGO”, empresa a la que se fusiono anteriormente “POLILAGO”, La cual a su vez absorbiera a “RESINAS LINEALES, RESILIN, C.A.”) sociedad mercantil domiciliada en la ciudad de Maracaibo, Estado Zulia, debidamente constituda e inscrita por ante el registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia en fecha 23 de Octubre de 1973, bajo el N° 83, Tomo 8-A, representación la de los apoderados que se desprende de documentos poder que anexamos marcado “A”, ante el tribunal, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 259 del Código Orgánico Tributario aplicable por ratione temporis, para interponer formal Recurso Contencioso Tributario en contra del acto administrativo contenido en la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379 de fecha 05 de abril de 2005 emanada de la gerencia regional de tributos internos del servicio nacional integrado de administración aduanera y tributaria (SENIAT). En fecha 13 de Mayo de 2005, se le dio entrada, se abrió expediente y se le asignó el Nro. 341-01 y se ordenó notificar de la recepción del recurso, al Procurador General de la Republica, Fiscal Cuadragésimo del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia y al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En fecha 10 de Noviembre de 2005 el Alguacil de este Tribunal consignó las notificaciones del Gerente Regional de tributos internos del SENIAT y Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público, en fecha 15 de Noviembre de 2005 consigno notificación dirigido al Procurador General de la República. Y en fecha 23 de Noviembre de 2005 el alguacil de este tribunal consigno notificación dirigido al Contralor General de la Republica. En fecha 20 de Enero de 2006, se dicto Resolución 009-2006 mediante la cual se admitió el recurso contencioso tributario interpuesto y se ordeno notificar al Procurador General de la Republica de la presente resolución Ahora bien, de conformidad con lo dispuesto en el prenombrado artículo 284 del Código Orgánico Tributario de 2014, encontrándose la causa en estado de sentencia, este Tribunal procede a efectuar el siguiente análisis: ANTECEDENTES De los recaudos acompañados en las actas se observa que en fecha 05 de abril de 2005 la gerencia regional de tributos internos de la región zuliana del servicio nacional integrado de administración tributaria y aduanera (SENIAT) emite resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379, mediante la cual se declara parcialmente improcedente la compensación opuesta por la contribuyente por cuanto los créditos fiscales no son exigibles y declara valida y subsistente la deuda hasta por el monto de la compensación rechazada, es decir por la cantidad de Bs. 1.791.267.013,00, expidiéndose las correspondientes planillas de liquidación y pago. En razón del rechazo de la compensación, ejerce el Recurso Contencioso Tributario. PLANTEAMIENTOS DE LA RECURRENTE Plantea la Recurrente que en fechas 17 y 23 de Junio de 2003, la contribuyente POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A. POLINTER, fue notificada de las providencias administrativas Nros. RZ-DR-CR-2003-453, respectivamente, mediante las cuales se acordó la recuperación de créditos fiscales de impuesto al valor agregado (en lo sucesivo IVA) para contribuyentes exportadores, por la cantidad de Bs 1.249.325.114,00 (cifra para la fecha), en la segunda. Dichas Providencias fueron emitidas en virtud de las solicitudes efectuadas por nuestra representa en fechas 07/01/2003 y 27/02/2003, respectivamente. Posteriormente, en fecha 31 de marzo de 2004, nuestra representada, en virtud de la deuda surgida en cabeza propia por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales correspondiente al ejercicio 2003 por la cantidad de Bs. 2.198.186.668,00, (cifra para la fecha), contenidos en la providencia RZ-DR-CR-2003-397, Compenso parcialmente, y hasta Bs. 541.941.992,00, (cifra para la fecha), los créditos reconocidos en la providencia RZ-DR-CR-2003-453 mas otros créditos poseídos por la cantidad de Bs. 324.346.651,00, (cifra para la fecha), correspondiente a exceso de retenciones del impuesto sobre la renta, y Bs. 82.573.004,00 (cifra para la fecha), correspondiente a una cesión de créditos obtenidos, sumando todo un total de Bs. 2.198.186.668,00, (cifra para la fecha), monto este concurrente con la supra mencionada deuda por concepto de impuesto a los Activos Empresariales. Acota que la compensación opuesta fue notificada por nuestra representada a la administración tributaria, en fecha 2 de abril de 2004, mediante comunicación signada con el N° 007974, todo de conformidad con lo previsto en el articulo 49 del Código Orgánico tributario. Agrupe, que posteriormente, en fecha 08 de abril de 2005, nuestra representada fue notificada de la Resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379, emanada de la gerencia regional de tributos internos, en fecha 05 de abril de 205 mediante la cual declara parcialmente improcedente la compensación opuesta y declara valida y subsistente la deuda hasta por el monto de la compensación rechazada, es decir, por la cantidad de Bs. 1.791.267.013,00, (cifra para la fecha), expidiendo, en consecuencia, planillas de liquidación y pago. Alegan que la administración tributaria considera que existe una posibilidad de compensar créditos fiscales derivados de las providencias administrativas antes identificadas, pues en su opinión dichos crédito fiscales no son exigibles. VICIOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO La contribuyente afirma que ha decidido impugnar el referido acto administrativo por adolecer este de vicios que afectan su elemento causal y que; consecuencialmente, acarrean su nulidad. En tal sentido, se observa lo siguiente: VICIOS EN LA CAUSA Afirman, que abundante es el estudio y referencia doctrinaria y jurisprudencial en el campo del Derecho (administrativo y tributario principalmente) respecto de los vicios que afectan la causa de los actos administrativos, los cuales, como lo apunta y sintetiza el tratadista Miguel Marienhoff, se verifican “…cuando los hechos o el derecho que se invoquen como antecedentes para la emisión de un acto existieren, aparejen o contengan un defecto, un “vicio” en suma…”, consistiendo ese defecto “… en una errónea interpretación de los hechos existentes o del derecho” (cfr. El citado autor en tratado de derecho administrativo. Considera, que ya respecto a las mas coordinadas y escasamente unánimes tendencias del deecho administrativo (García de Enterraría y Tomas Román Fernández, Manuel M. Diez, Rafael Bielsa, Brewer-Carias, entre otros), se sistematizan en tres las categorías básicas de los vicios que afectan la causa de los actos administrativos (en nuestro caso, de contenido tributaro), a saber: (1) el falso supuesto de hecho, cuando los hechos en que la administración funda su pretensión no existen o no han sido comprobados (2) la errónea apreciación de los mismos, principalmente por subsumir hechos que, si bien ciertos, no son apreciados debidamente al momento de ser aplicada la norma jurídica correspondiente, y (3) la equivocada interpretación del derecho cuando la administración interpreta de de la norma equivocada consecuencia jurídica frente a un determinado hecho o circunstancia fatica. Sobre tales categorías, abundante es la jurisprudencia venezolana de Instancia y de Alzada (véase, entre otras sentencias de la antigua corte Suprema de Justicia Sala político administrativa del 17 de mayo de 1984 y del tribunal superior primero de lo contencioso tributario del 20 de marzo 2000). Arguyo, que en el presente caso el vicio en la causa del acto administrativo impugnado, tipo Falso supuesto de derecho se materializa cuando la administración tributaria (SENIAT), rechaza la compensación opuesta por nuestra representada por considerar que los créditos fiscales que opuso en compensación no son exigibles, desconociendo con ello el origen y naturaleza del crédito fiscal opuesto. Además, tal y como explicaremos infra, la administración tributaria interpreta erradamente las normas contenidas en la Ley de IVA mediante las cuales se establece el Régimen de Recuperación de Créditos Fiscales, confundiendo el derecho a la devolución del impuesto soportado en la adquisición de bienes o recepción de servicios con ocasión de la realización de exportaciones con el instrumento o medio a través de la cual se materializa dicha recuperación, supeditando el ejercicio de dicho derecho de crédito al cumplimiento de condiciones establecidas en normas de rango sublegal, atinentes a dicho instrumento. Sobre este tema profundizaremos mas adelante. Refiere, por otro lado que el acto administrativo impugnado esta viciado en su causa, por Falso supuesto de hecho. Toda vez que la administración tributaria, al desconocer la compensación opuesta por nuestra representad y declarar valida y subsistente la deuda por el monto que se pretendió extinguir, expidiendo, en consecuencia, planillas de pago, desconoce el hecho cierto de que nuestra representada, una vez obtenida, con posterioridad a la notificación de la compensación opuesta, la transferencia de la posición de los CERT´s en el Instituto de Custodia por ella designado (Banco Mercantil), hizo entrega material y efectiva a la administración tributaria de dichos CERT´s, entrega que tuvo como causa la previa disposición del derecho de crédito (a la devolución) a través de la compensación opuesta, por lo que, en todo caso y en el supuesto negado de que se considere procedente el rechazo de la compensación opuesta, por lo que, en todo caso y en el supuesto negado de que se considere procedente el rechazo de la compensación opuesta por nuestra representada, debe considerarse que existe PAGO a través de los mencionados CERT´s. Señala, que en efecto, mediante comunicación de fecha 21 de Diciembre de 2004, presentada en fecha 22 de Diciembre de 2004 por ante la coordinación de correspondencia de la división de tramitaciones de la gerencia general de tributos internos de la región zuliana del SENIAT, reseñada con el numero 025949, nuestra representada POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A. POLINTER, luego de exponer los antecedentes del caso y hacer referencia a las distintas comunicaciones, particulares y oficiales, circuladas, pide al mencionado ante oficial, tomar debida nota “que el macro tituló identificado con el código Nro. C60912” el cual fue transferido a su banco custodio (BANCO MERCANTIL) “ con fecha de emisión 13/09/2004 y fecha de vencimiento 12/09/2006, se corresponde con las providencias antes identificadas, en donde la administración declara de oficio la recuperación de los créditos fiscales en ocasión de la actividad exportadora POLINTER y que previamente fueron utilizadas para compensar el monto a pagar en la declaración definitiva del impuesto a los activos empresariales, correspondiente al ejercicio fiscal del 2003…” indicándole al SENIAT que “A tales efectos, en fecha 21/12/04, mediante nuestras correspondencias PL/2434/04 Y PL/2436/04, hemos girado instrucciones a nuestro banco custodio… para que con fecha valor 21/12/04, proceda a transferir a favor de esa respetable institución, a través del banco industrial de Venezuela, el titulo en custodia electrónica que, hasta esa fecha, manteníamos en dicho banco, por un monto de UN MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MILLONES TREINTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS DIEZ BOLIVARES, (Bs. 1.444.035.610), (cifra para la fecha), en el entendido de que esta transferencia del certificado especial de reintegro tributario, código N°. C60912, se hace en ratificación y como consecuencia de la compensaciones de las deudas tributarias mencionadas en la presente correspondencia”. De manera que, al desconocer la administración tributaria la compensación previamente apuesta por nuestra representada –lo cual rechazan por ilegal e inconstitucional-, a debido tomar en consideración la entrega de dichos CERT´s y, en consecuencia, extinguida la deuda mediante pago; por ello la falsedad del acto administrativo aquí recurrido, al considerar valida y subsistente la deuda y emitir planillas de cobro, pues esta desconociendo el pago hecho voluntariamente. FALSO SUPUESTO DE DERECHO Sostuvo, que la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379, objeto de impugnación mediante el presente recurso contencioso tributario, constituye que afecta directamente el derecho subjetivo de nuestra representada, POLINTER de disponer libremente de créditos no prescritos, ciertos, líquidos y exigibles originados por haber soportado el IVA con ocasión de la adquisición de bienes y servicios relacionados con su actividad exportadora, y reconocidos mediante las providencias administrativas N° RZ-DR-CCE-2005-379 y N° RZ-DR-CCE-2003-453, de fechas 17-06-2003, respectivamente ALGUNAS NOTAS EN RELACION AL IVA Indico, que el IVA tal como lo ha señalado la doctrina, tanto extranjera como nacional, es un impuesto general al consumo, tipo valor agregado, que tiene como una de sus características definitorias la de ser un impuesto indirecto, es decir, que el impuesto es soportado, en definitiva, por un sujeto distinto al contribuyente, lo cual se logra a través de la traslación del impuesto, buscando gravar, no el valor total del bien o servicio prestado, sino el mayor valor que se añade en la etapa del circuito económico en la cual interviene el sujeto (contribuyente). El IVA es, además, un impuesto plurifasico por cuanto se aplica en todas las etapas del circuito económico productivo, gravando desde la importación, pasando por la fabricación y distribución hasta llegar a la venta o prestación de servicios al consumidor o usuario final, sin embargo, como ya hemos dicho, el gravamen se aplica solo sobre el mayor valor que se añade en la etapa correspondiente, y esto se logra con la prostralacion del impuesto a través de la figura del debito fiscal, pero será necesario para la determinación de la cuota impositiva a pagar, aplicar el impuesto previamente soportado por las importaciones, compras y recepciones de servicios gravados, lo cual constituye lo que, en la estructura y mecánica determinativa del IVA se conoce como crédito fiscal. De esta manera, es decir, al gravar solo el mayor valor y no el valor total del bien o el servicio, se evita el efecto piramidal o cascada, siendo esta una característica mas del IVA, y concibiéndosele, por ello, como un impuesto neutral. Sobre estos particulares, traen a colación lo expresado por Juan Carlos Fermín F., quien ha expresado. Explica, que la traslación del impuesto, entonces, se configura como una obligación para los contribuyentes (repercusión legal obligatoria o protraslación), tal como lo prevé el articulo 29 de la Ley, el cual señala que “el monto del debito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirientes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlo”. Esta traslación del impuesto se materializa a través del denominado “debito fiscal”, sin embargo, el impuesto así trasladado y evidenciado en la factura no constituye la cuota impositiva a pagar por el contribuyente, pues se hace necesario restar los créditos fiscales del periodo, es decir, el IVA soportado; siendo tal mecanismo (impuesto contra impuesto), tal como han expresado anteriormente, el que permite que se grave solo el mayor que se añade por el contribuyente. Considera, así pues que el monto o importe del tributo surge de la diferencia entre debito fiscal y el crédito fiscal, salvo excepciones como en los casos de los importadores para quienes el monto del tributo será el resultado de aplicar directamente la alícuota sobre la base imponible por la importación, en cuyo caso tienen derecho a deducirlo como crédito fiscal una vez se haya cancelado el impuesto por dicha operación. La deducción del crédito fiscal es la de la sustancia liquidatoria del impuesto. REGIMEN JURIDICO DE RECUPERACION DE CREDITOS FISCALES DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO PARA CONTRIBUYENTES EXPORTADORES Considera oportuno la recurrente exponer ante esta juzgadora, el sistema de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores consagrado en la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicada en la Gaceta Oficial N° 5.601, extraordinario, del 30-08-2002 (vigente para los periodos a los cuales se contraen las respectivas solicitudes de recuperación), de idéntica redacción al régimen contenido en la Ley actualmente en vigencia, para demostrar a este juzgador que la motivaciones expuesta por la administración tributaria para negar la compensación opuesta por nuestra representada son arbitrarias y sin fundamento. Preciso, que en el caso de los contribuyentes exportadores, al estar gravadas dichas operaciones con alícuota impositiva del cero por ciento (0%, articulo 27, de la ley del IVA), toda vez que nuestra legislaron acogió el principio del “gravamen en el país de destino”, el contribuyente exportador se ve impedido de trasladar el impuesto y, en consecuencia de recuperar o verse “indemnizado” del impuesto por el soportado. Es por ello que la Ley, para evitar el efecto cascada o piramidal, y mantener el carácter neutral del impuesto bajo análisis, estableció en sus artículos 43 y siguientes, el régimen de recuperación del cual se obtiene la devolución del IVA soportado por las compras y recepciones de servicios relacionados con la actividad exportadora. Afirma, que el tipo o tasa cero, es un mecanismo que permite a los exportadores la recuperación del impuesto soportado sin que ello represente un elemento que incida en el costo del bien y, por tanto, afecte la incorporación del producto en los mercados internacionales, el mecanismo exentito indirecto consiste en una desgravación o desfiscalizacion de las transferencias de bienes y servicios al exterior, permitiendo a los contribuyentes ordinarios la recuperación del impuesto soportado. Asimismo, en lo que representa al mecanismo especial de recuperación para los contribuyentes exportadores, observamos que la ley del IVA vigente para los periodos objeto de recuperación, e inclusive la actualmente en vigencias el contribuyente menciona los artículos 43 y 44 de la Referida Ley. Explica que de las normas transcritas deriva la posibilidad para los contribuyentes del impuesto al valor agregado que realizan actividades de exportación, razón por la cual el derecho a la recuperación nace por haber soportado el IVA en las compras (nacionales o de importación) y recepciones de servicios gravadas y relacionadas con la actividad exportadora del contribuyente, constituyendo para este un derecho de crédito frente al estado, quien asume tal compromiso bajo la forma de devolución del impuesto, pues es solo el estado quien debe soportar el efecto económico de su política fiscal, cuando asume la forma del gravamen en el país de destino. No puede desnaturalizarse el tributo y pretender que el impuesto soportado por el contribuyente exportador definitivamente impacte a este sin forma de recuperación. Esta es la razón última que justifica la obligación del Estado a devolver el impuesto soportado por los contribuyentes exportadores. DEL CARÁCTER CIERTO, LIQUIDO Y EXIGIBLE DEL DERECHO A LA DEVOLUCIÓN DEL IVA SOPORTADO POR LOS CONTRIBUYENTES EXPORTADORES Expresa la contribuyente que el derecho a la devolución del impuesto soportado (créditos fiscales) por los contribuyentes exportadores nace por el hecho de haber sido percutidos por el IVA en las compras (nacionales o de importación) y recepciones de servicios gravadas y relacionadas con la actividad exportadora del contribuyente, pues al verse este imposibilitado de trasladar el impuesto en sus ventas de exportación o exportaciones de servicios y recuperar el impuesto soportado, el estado asume, entonces, la obligación legal bajo la forma de devolución del impuesto. Este es el hecho genérico del derecho de crédito de los contribuyentes exportadores, para obtener la devolución del IVA (“créditos fiscales”) de parte del Estado. Preciso, que no cabe duda, entonces que el derecho a la recuperación del impuesto soportado es previo al acto administrativo que, en ejercicio de las facultades de control, es dictado por la administración tributaria dentro del procedimiento de recuperación previsto en la ley y en los reglamentos parciales dictados a tales efectos. La providencia administrativa que se dicte, por tanto y tal y como expresamos supra, es un acto administrativo de efectos declarativos por lo que nunca debe entenderse que el derecho de crédito nace con la emisión de la providencia. En efecto, conforme el articulo 43 de la Ley del IVA “la recuperación de los créditos fiscales solo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de registro de reintrego tributario”. Dichos certificados serán emitidos por la autoridad correspondiente, una vez se haya comprobado el cumplimiento por parte de los contribuyentes exportadores de los requisitos establecidos en el artículo 44 de la Ley. Señalo, que para la emisión de estos certificados se requiere que el SENIAT previamente haya considerado procedente la recuperación, lo cual hace a través de un acto administrativo que acuerda o reconoce créditos a favor del contribuyente (Providencia Administrativa); es un acto administrativo declarativo e un derecho preexistente a favor del contribuyente exportador, derecho en virtud del cual se crea y deviene una relación jurídica con la administración tributaria, a su vez un acto reglado, en el sentido de que la administración limita su conducta a constatar que el contribuyente ha cumplido con los requisitos establecidos en la ley ,cuyo caso seria indefectible el otorgamiento del acto de recuperación, y por tanto, alejado de la discrecionalidad administrativa. Explico, que la providencia administrativa es un acto administrativo que permite la consecución del acto final que es el certificado de reintegro por una autoridad administrativa distinta de aquella que tramita y autoriza la recuperación del tributo, pero se trata de dos cosas distintas, uno es el derecho de crédito que preexiste y esta revestido de todas las cualidades inherentes al derecho de propiedad (entre ellas la disponibilidad), y otro es el instrumento o medio mediante el cual se da satisfacción a ese derecho de crédito. Considera, que queda así claramente establecida la preexistencia, y por ende, la certeza del derecho de crédito, y el carácter declarativo de la providencia administrativa que acuerde la recuperación dentro del procedimiento legal y reglamentario establecido, debiendo recordar que, en el caso que nos ocupa, para el momento en que nuestra representada realizo la compensación ya la administración tributaria había emitido las providencias administrativas reconociendo la obligación de devolver, lo cual presupone la verificación por parte de esta, de los requisitos contenidos en el articulo 44 de la ley del IVA y en concordancia con el articulo 13 del decreto N° 2095 publicado en gaceta oficial numero 37.577 del 25 de noviembre de 2002 vigente para el momento de instaurarse el procedimiento de solicitud y, mediante el cual se establece el reglamento parcial de N° 1 de la ley del IVA, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores. Ahora bien, ese derecho de crédito cuyo objeto es la devolución del IVA soportado por los contribuyentes exportadores adquiere liquidez cuando, al final del ejercicio, y a los fines de la presentación de la declaración impositiva del contribuyente exportador, este determina los créditos fiscales deducibles del periodo, así como los créditos fiscales objeto de recuperación a través de certificados especiales de reintegro tributario, aun cuando efectivamente no haga la solicitud de recuperación en ese momento. Adujo, que en cuanto a la exigibilidad del derecho de crédito (a la devolución), debemos comenzar por recordar su origen y naturaleza, cual es al recuperación del impuesto soportado, lo cual denota que es uno de los elementos técnicos necesarios para la liquidación del impuesto (“crédito fiscal”), el cual seria deducible en el mes cual se causo el impuesto y se efectuó formalmente la percusión, sin embargo, por tratarse de un exportador se ve truncada la posibilidad de trasladarlo a los adquirientes y deducir dichos créditos fiscales, y es por eso que el estado asume la obligación de devolverlo (en este caso a través de certificados especiales). De manera que, significando el crédito fiscal IVA (impuesto soportado) una deducción en el periodo, pues es un elemento técnico aplicable en el mes que causa, de conformidad con los artículos 29, 32, y 33 de la Ley, lógico es concluir que le derecho a la devolución del impuesto soportado se hace exigible en el mismo periodo en que se ha soportado, es decir, se trata de un derecho de crédito exigible en el periodo en que se ha soportado, es decir, se trata de un derecho exigible en el periodo en el que se percudió, pues solo de esta manera se evitaría trastocar la naturaleza y mecánica liquidatoria del impuesto y su carácter neutral al cual ya hicimos referencia anteriormente. Por tanto, el derecho a la devolución es exigible en el mismo periodo en que se produce la percusión del impuesto, aunque la materialización o satisfacción efectiva el mismo se produzca después con la obligación de los certificados especiales de reintrego tributario. Se trata de dos cosas diferentes, uno el derecho de crédito constituido por la facultad de exigir y obtener la devolución de parte del estado, y otra el instrumento o medio a través del cual el estado da satisfacción a ese derecho (certificados), pero el primero como derecho que es, goza de todas la cualidades del derecho de propiedad, entre ellas la de disposición del mismo, y, por ende, es susceptible de compensarse, ya que goza de todos las condiciones necesarias para hacerlo, tal y como ha quedado previamente expuesto. Se trata de un Derecho, Cierto, liquido y exigible. Agregó, que no debe confundirse el derecho y la exigibilidad de este, con el instrumento o mecanismo que el estado ha previsto para materializar la recuperación, es decir, los certificados, sin embargo, la administración tributaria incurre en tal confusión y de allí el falso supuesto de derecho denunciado en el presente recurso. Consideran, que por otro lado, y a mayor abundamiento, traemos a colación el contenido de lo articulo 13 del decreto numero 2611, publicado en la gaceta oficial numero 37.794, de fecha 10/10/2003, mediante el cual se reformo el reglamento parcial N° 1 de la ley de IVA, en materia de Recuperación de Créditos Fiscales para contribuyentes exportadores (actualmente en vigencia), en cual se establece que “De conformidad con lo dispuesto en el articulo 49 del Código Orgánico Tributario, la administración tributaria deberá oponer la compensación frente al contribuyente, solicitante o su cesionario, a fin de extinguir deudas liquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por la mas antiguas…”, con lo cual se esta reconociendo el carácter CIERTO, LIQUIDO y EXIGIBLE del derecho de crédito que motiva la devolución solicitada, pues de otra manera tampoco le estaría dado al fisco proceder a compensar, máxime si entendemos que la relación jurídica tributaria es una relación de igualdad, por lo que si no concibiera como un crédito exigible no seria valido, entonces, que la administración tributaria a los fines de la verificación del crédito a devolver mediante CERT´s, procediera a compensar contra ese derecho de crédito las deudas que mantuviera el solicitante para con el mismo Fisco Nacional. Sostuvo, que cuando la Ley del IVA, en su articulo 43 establece que la recuperación solo podrá efectuarse mediante la emisión de CERT´s, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales o accesorios, en ningún modo esta impidiendo la libre disponibilidad del derecho de crédito subyacente a favor del contribuyente, antes de que se produzca la efectiva entrega de los certificados. Lo que quiere decir la norma, es que el derecho a la devolución por parte del estado se materializara a través de los certificados, y que estos pueden ser cedidos o utilizados para pagar obligaciones tributarias una vez obtenidos, sin embargo ello no es óbice para que el derecho de propiedad inclusive la compensación, si ambas partes fueren recíprocamente deudores. Así bien, debe entenderse que la posibilidad de compensar o ceder los créditos tributarios es inherente a la existencia de los mismos, en la medida que los mismos sean líquidos y exigibles, de manera que al atribuirle la Ley del IVA el carácter y naturaleza de “créditos fiscales recuperables”, surge necesariamente la posibilidad de compensarlo o cederlos, esto es, de disponer libremente de ellos, salvo disposición de legal expresa prohibitiva, lo cual no sucede en este caso. Concluyo, que no existe prohibición alguna en el comentado articulo 43 de la Ley de IVA que impida la aplicación del articulo 49 del Código Orgánico Tributario en materia de compensación de acreencias derivadas de el soporte del IVA por parte de contribuyentes exportadores (derecho a la devolución)- y mal podría el interprete considerar que la referida ley confunde el derecho de crédito con los certificados especiales de reintegro, para de este modo limitar, arbitrariamente, la posibilidad de compensación única y exclusivamente con los certificados especiales de reintrego, pues demás esta decir que cuando se esta en posesión de dichos certificados y se hace uso de ellos para extinguir deuda tributaria alguna, lo que suceder es un pago en el sentido estricto del termino y no una compensación. INCONSTITUCIONALIDAD DEL INSTRUCTIVO SOBRE EL PROCEDIMIENTO PARA LA EMISIÓN Y ENTREGA DE LOS CERTIFICADOS ESPECIALES DE REINTEGRO TRIBUTARIO EN CUSTODIA ELECTRONICA. Aludió, que el ministerio de finanzas dicto instructivo sobre el procedimiento para la emisión y entrega de los certificados especiales de reintegro tributario en custodia electrónica, mediante las cuales acordó la devolución de los “créditos fiscales” por Exportación solicitados por nuestra representada. La contribuyente menciona parágrafo único del articulo 10 del dicho instructivo y manifiestan que de la norma citada contiene una limitación inconstitucional, no solo porque constituye una restricción al ejercicio del derecho constitucional a la propiedad, el cual solo puede ser limitado mediante Ley, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 115 de la constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, sino, también, porque constituye una invasión del ejecutivo nacional al ámbito de competencias del Poder Legislativo nacional, toda vez que, tratándose la recuperación del crédito fiscal de los contribuyentes exportadores de la devolución de uno de los elementos técnicos propio de la determinación del IVA, y que incide en su carácter neutral, tal y como expusieron precedentemente, la competencia para regular todo lo atinente a dicho elemento técnico, como aspecto cuantitativo del hecho imponible que es, es del Poder Legislativo Nacional. La contribuyente menciona articulo 317 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela y indica que de la norma citada tiene las siguientes características importantes 1) se encuentra contenida en un acto administrativo de rango sublegal, 2) establece una limitación al ejercicio del derecho de propiedad de los contribuyentes exportadores. En efecto, ni el Código Orgánico Tributario ni la ley del IVA establecen limitación alguna sobre la disponibilidad de los créditos fiscales existentes a factor del contribuyente exportador, por el contrario, cuando el comentado artículo 43 de la Ley del IVA, establece la obligación por parte de la administración tributaria de pronunciarse sobre la solicitud de recuperación de créditos fiscales y deja a salvo su potestad fiscalizadora para verificar la existencia, veracidad y exactitud de dichos créditos, lo hace a los simples fines de control fiscal, pero nunca como limitación del derecho de propiedad del contribuyente sobre los créditos fiscales existentes a su favor. Narro, que los montos constituidos por créditos fiscales existentes a favor del contribuyente, generados en virtud del IVA soportado en el ejercicio de sus actividades de exportación, constituyen un crédito, liquido y exigible que puede ser empleado para oponer la compensación con la finalidad de extingue cualquier deuda de naturaleza tributaria. De manera que Argumentan, que siendo la norma contenida en el citado parágrafo único del articulo 10 de la Resolución N° 719, una norma de rango sublegal, la cual, como hemos expresado, 1) se erige en una restricción indebida al ejercicio del derecho de propiedad, que viola la disposición del articulo 115 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, 2) contraria la norma del articulo 317 ejusdem, consagratoria del principio de legalidad tributaria, y 3) deriva tal limitación, en consecuencia, en la restricción del derecho a indemnizarse del IVA soportado con ocasión de las compras relacionadas con la actividad exportadora del contribuyente, lo cual trastoca la mecánica del tributo y retrasa dicha recuperación, solicitamos a este tribunal que, de conformidad con lo previsto en el articulo 257 y 334 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo previsto en el articulo 20 del código de procediendo civil, desaplique por inconstitucional en los términos expuestos supra, la norma contenida en el parágrafo único del articulo 10 de la resolución N° 719 de fecha 23/02/2001, mediante la cual se dicto el instructivo sobre el procedimiento para la emisión y entrega de los certificados especiales de reintrego tributario en custodia electrónica, publicado en gaceta oficial N° 37.148 del 28/02/2001, en el supuesto de que fuere asumida como invocada por la administración tributaria como fundamentación del acto administrativo dictado. Concluye la contribuyente, que los argumentos esgrimidos por la Gerencia Regional de Tributo Internos de la Región Zuliana en el acto administrativo mediante el cual desconoce la compensación de créditos opuesta por nuestra representada, son improcedentes, en tanto son el resultado de una errada interpretación de la base legal aplicable, razón por la que solicitamos a este tribunal desestime las afirmaciones de la administración tributaria en el acto aquí recurrido, y declare la nulidad del mismo en atención a lo dispuesto en el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos administrativos. DE LA COMPENSACION COMO MEDIO DE EXTINCION DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS Afirmo, que la compensación es un medio de extinción de las obligaciones tributarias que opera de pleno derecho cuando concurre en un mismo sujeto las condiciones de acreedor y deudor de un determinado tributo o sus accesorios (intereses, multas, costas procesales, etc.). Agrega, que este medio de extinción supone la existencia de créditos fiscales líquidos, y exigibles y no prescritos a favor de un determinado contribuyente que puedan ser compensados con sus obligaciones o deudas tributarias, igualmente liquidas, exigibles y no prescritas. También el Fisco puede oponer ante el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, la compensación frente a cualquier reclamo o crédito invocado por este, y que solo procederá la compensación cuando tales créditos fiscales a favor de un contribuyente sean de la misma naturaleza que sus obligaciones tributarias. Sin embargo, ello no debe entenderse en el sentido de que no puede oponerse la compensación entre créditos y deudas tributarias que provengan de distintos tributos, ya que nuestra legislación permite hacerlo siempre y cuando se trate del mismo sujeto activo. Manifestó, que las consideraciones que hasta ahora han destacado se identifican plenamente con el régimen establecido en nuestra legislación, en materia de compensación de los créditos tributarios, consagrado fundamentalmente en el artículo 49 del Código Orgánico Tributario. Expreso, que de la norma mencionada se observa que la compensación de los créditos tributarios con las deudas de la misma índole a cargo de un determinado contribuyente, esta sujeta, en principio, a la concurrencia de los siguientes elementos: 1) que los créditos y las deudas tributarias objeto de compensación sean por lo mismos conceptos. 2) que el sujeto activo de la relación jurídica de carácter publico sea el mismo. 3) Que se trate de créditos fiscales y deudas tributarias líquidas, exigibles y no prescritas. Refirió, en tales términos la compensación puede oponerse en cualquier momento en que el contribuyente o cesionario deba cumplir con su obligación tributaria o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de la misma. En todo caso, la administración tributaria conservara facultades para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de ese crédito, y pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación. Asimismo, al oponerse la compensación se extinguen automáticamente las deudas por efectos de la misma ley. Ello ha sostenido por la jurisprudencia emanada de los órganos de la jurisdicción Contencioso Tributaria, y en particular de la extinta corte suprema de justicia en sala político administrativa especial tributaria, la cual ha interpretado el alcance de los requisitos contenidos en las normas acerca de la compensación de los créditos fiscales en los términos que la contribuyente expone. Ahora bien, la sentencia citada esta referida esencialmente a los requisitos que deben reunir los créditos a ser objeto de compensación, los cuales ya han mencionado previamente por la contribuyente. Indico, que la compensación tiene lugar en el momento en el que coexisten la acreencia y la deuda tributaria, a partir de ese momento la obligación tributaria se extingue, y, en consecuencia, se interrumpe o evita la mora del contribuyente, ya que en ese momento se produce el cumplimiento o pago de la obligación, utilizando esta ultima expresión en su sentido amplio. Sobre el punto se han pronunciado nuestros tribunales de justicia. En este sentido expresan que, las sentencias distadas por el tribunal superior tributario primero de lo contencioso tributario en fechas 26 de marzo de 1991 y 14 de abril de 1989, en los casos EQUIPEX, S.A. y POLIBARQ, C.A., respectivamente, así como la sentencia dictada por el tribunal superior octavo de lo contencioso tributario, el 28 de marzo de 1988, en el caso BLINDADOS DEL ZULIA y, mas recientemente, la dictada por el tribunal superior cuarto de lo contencioso tributario, en fecha 21 de Diciembre de 1998, en la cual se arribo expresamente a la conclusión presentadas por la contribuyente. Ello es así, contrariamente a lo que algún sector de la doctrina considera, la compensación no requiere autorización alguna de la administración tributaria para operar, razón que refuerza aun mas la extinción ipso iure de las obligaciones mediante dicho instituto, alegato este que se desprende del mecanismo según el cual opera la compensación. Denuncio, que esta discusión no encuentra ya razón de ser, pues en el articulo 49 del COT de manera clara deja establecido que dicho institución opera de pleno derecho y que, incluso, el deber de notificar a la administración tributaria de la compensación que se opusiere, dentro de los 5 días hábiles siguientes de haberse opuesto, no constituye un requisito para su procedencia. DE LA PROCEDENCIA DE LA COMPENSACION OPUESTA POR POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A., POLINTER. Argumenta, que tomando en consideración todo lo que hemos expuesto precedentemente, tanto respecto al carácter cierto, liquido y exigible del crédito fiscal opuesto para extinguir la deuda nuestra representada por concepto de impuesto a los activos empresariales correspondientes al ejercicio 2003, como lo señalado respecto a la figura extintiva de la compensación, insistimos ahora en señalar a este tribunal la procedencia de la compensación opuesta, toda vez que ambas deudas coexistan para el momento en que se opuso dicha compensación, se verifican, además, tal y como hemos explicado a lo largo del presente escrito recursorio, las condiciones necesarias para que ambas deudas se destruyan mediante compensación. En este sentido, a continuación hacen una cita principal de una reciente decisión de los tribunales de instancia y como es de observar, el sentenciador en este caso no discute el carácter cierto, liquido y exigible del derecho de crédito opuesto en compensación para extinguir la deuda tributaria, derecho este que tiene su origen y contenido en la devolución del IVA soportado con ocasión de la actividad exportadora del contribuyente, argumentando el tribunal la no necesidad de someterlo a formalismo si el mismo reúne dichas condiciones, por lo que procede la compensación de pleno al coexistir con una deuda homogénea frente al mismo sujeto de quien se es, a la vez, acreedor, este es el Fisco Nacional. Solicita la contribuyente respetuosamente de este tribunal desestime la pretensión de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) contenida en el acto aquí recurrido, de rechazar la compensación opuesta por nuestra representada entre créditos y deudas de índole tributaria, ciertas y liquidas, exigibles y no prescritos y, en consecuencia, declare la operatividad de la misma de pleno derecho, pues dicho rechazo es el producto del error incurrido en la interpretación de normas legales, como ya hemos demostrado en líneas anteriores, solicitud que hacemos de conformidad con lo previsto en el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. FALSO SUPUESTO DE HECHO Alegan, que el acto administrativo aquí recurrido esta viciado en su causa, tipo falso supuesto de derecho según hemos explicado a lo largo del presente escrito, lo cual hace del mismo un acto anulable, de conformidad con el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, sin embargo, en el supuesto negado de que este tribunal considere improcedente dicho alegato, tampoco puede tenerse como valido el referido acto, toda vez que el mismo se encuentra también viciado en su causa por falso supuesto de hecho. Narro, que en efecto la gerencia regional de tributos internos de la Región Zuliana del SENIAT, al formar su voluntad manifiesta en el acto impugnado, desconoció hechos ciertos que, de haberse considerado, jamás hubieran conllevado a un pronunciamiento como el emitido. La administración incurrió en errores insubsanables, al analizar y calificar los elementos fácticos que le sirven de sustento a su pretensión de cobro de una supuesta deuda por parte de nuestra representada y así lo demostraremos en el juicio que se instaura con el presente recurso. Así, el falso supuesto de hecho ocurre cuando el SENIAT, al desconocer la compensación opuesta por nuestra representada, declara valida y subsistente la deuda por el monto coincidente con le rechazo efectuado, expidiendo, en consecuencia, planillas de pago, omitiendo el hecho cierto de que la representada, una vez obtenida, a través de la compensación opuesta, por lo que, en todo caso y en el supuesto negado de que se considere procedente el rechazo de la compensación opuesta por la contribuyente, debe considerarse que existe PAGO a través de los mencionados CERT´S. En efecto, mediante comunicación de fecha 21 de Diciembre de 2004, presentada en fecha de 22 de Diciembre de 2004 por ante la Coordinación de Correspondencia de la División de Tramitaciones de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, reseñada por esta con el N° 025949, la contribuyente POLINTER, luego de exponer los antecedentes del caso y hacer referencia a las distintas comunicaciones, particulares y oficiales, circuladas, con ocasión de la solicitud de recuperación hecha y la posterior compensación opuesta, pide al mencionado ente oficial, tomar debida nota “que el macrotitulo identificado con el código Nro. C60912”, el cual fue transferido a su banco custodio (BANCO MERCANTIL) “con fecha de emisión 13/09/2004 y fecha de vencimiento 12/09/2006, se corresponde con las providencias antes indicadas, en donde la administración declara de oficio la recuperación de los créditos fiscales en ocasión de la actividad exportadora de POLINTER y que previamente fueron utilizadas para compensar el monto a pagar en la Declaración definitiva del impuesto a los activos empresariales , correspondiente al ejercicio fiscal del 2003…”, indicando, además, que “A tales efectos, en fecha 21/12/2004, mediante las correspondencias N° PL/2434/04 y PL/2436/04, hemos girado instrucciones a nuestro banco custodio… para que con fecha valor 21/12/04, proceda a transferir a favor de esa respetable institución, a través del Banco Industrial de Venezuela, a Titulo en custodia electrónico que, hasta fecha, manteníamos en dicho Banco, por un monto de UN MIL CUATROCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MILLONES TRINTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS DIEZ BOLIVARES CON 00/10 BOLIVARES (1.444.035.610,00) (cifra para la fecha), en el entendido de que esta transferencia del certificado especial de reintegro tributario, Código N° C60912, se hace en ratificación y como consecuencia de las compensaciones de las deudas tributarias mencionadas en la presente correspondencia.” De manera que, al desconocer la administración tributaria la compensación previamente opuesta por nuestra representada –lo cual rechazamos por ilegal e inconstitucional, extinguida la deuda mediante pago; por ello la falsedad del acto administrativo aquí recurrido, al considerar valida y subsistente la deuda y emitir planillas de cobro, pues esta desconociendo el pago hecho voluntariamente por la contribuyente mediante la transferencia de los certificados. La transferencia de los referidos certificados hecha por nuestra representada a la administración tributaria tienen causa, en el peor de lo escenarios y si se le pretendiere desvincular de la compensación previamente opuesta, en el pago de la deuda por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes al ejercicio 2003, de otra manera el fisco estaría obteniendo un enriquecimiento sin causa. No se trato de una simple “devolución” de los certificados. Concluyen, que al estar viciado el acto en su causa, producto de la incompleta y errada aplicación y calificación de los hechos por parte del SENIAT, el mismo deviene en un acto susceptible de anulación, pues, pretende atribuir a los hechos expuestos efectos jurídicos distintos a los regulados por las normas que les resultan aplicables, razón por a que solicitamos a este juzgador que declare nula la Resolución impugnada, de conformidad con el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos administrativos. SOLICITUD DE CONDENATORIA EN COSTAS Explican que de conformidad con lo dispuesto en el articulo 327 del Código Orgánico Tributario, solicitan la condenatoria en costas procesales al fisco nacional, por no existir motivos racionales que justifiquen su actuación ilegal de rechazar la compensación opuesta por la representada, y en el peor de los casos, desconocer el pago hecho y notificado con la entrega de Certificados Especiales de Reintegro Tributario con fecha valor 21/12/2004, no dejando otra vía a POLINTER para solucionar los perjuicios causados por la resolución que dio origen al recurso, que acudir al presente procedimiento judicial, con los gastos que ello acarrea. Argumentan que en caso de que se declare con lugar el presente recurso o que la administración tributaria se allane a las pretensiones de nuestra representada contenidas en el presente recurso, solicitan que se condene en costas al fisco nacional, las cuales estiman un monto de 179.126.701,30 (cifra para la fecha), Bolívares equivalentes al 10% del monto cuyo cobro pretende el SENIAT, como consecuencia del rechazo de la compensación opuesta por la contribuyente. PETITORIO La contribuyente solicita que se Declare CON LUGAR y en consecuencia se anule la resolución objeto del Recurso Contencioso Tributario emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaro parcialmente improcedente la compensación opuesta por la contribuyente y, por consiguiente, declara valida y subsistente la deuda por concepto de impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio 2003, en la cuantía del rechazo es decir por el monto de Bs. 1.791.267.013,00, (cifra para la fecha), y solicitan también que sea condenado el Fisco Nacional al pago de las costas procesales, de conformidad con el articulo 327 del Código Orgánico Tributario. DE LAS PRUEBAS. Conjuntamente con la interposición del Recurso Contencioso Tributario bajo estudio la representación judicial de la sociedad de comercio recurrente presentó las siguientes documentales: 1. Copia Certificada del documento poder que acredita la representación de los abogados. 2. Original de la Resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379, Objeto del presente recurso. 3. Original de la Planilla de Liquidación N° 5045000002 notificada el 08-04-2005 4. Original de la planilla de Pago (Forma 9) N° 5045000002, por la cantidad de Bs. 1.791.267.013,00. 5. Expediente administrativo de compensación de créditos 6. copia fotostática de la declaración definitiva de impuesto a los activo empresariales correspondientes al ejercicio fiscal 2003 identificada con el N° 1500000232210-2, presentada en fecha 31 de marzo de 2004 7. copia fotostática de la providencia N° RZ-DR-CR-2003-397, dictada por la gerencia regional de tributos internos de la Región Zuliana del SENIAT, en fecha 17 de Junio de 2003, mediante el cual se declara procedente la recuperación de créditos soportados por mi representada en la adquisición de bienes y servicios vinculados con su actividad de exportación, por un monto de Bs. 1.394.383.114,00. 8. copia fotostática de la comunicación dirigida por POLINTER a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, recibida en fecha 02/04/2004, numerada 013442, mediante la cual se le notifica a la administración Tributaria la compensación efectuada para extinguir la deuda correspondiente al impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio fiscal 2003. 9. copia fotostática de la certificación emitida en fecha 25 de octubre de 2004 por el mercantil, C.A, mediante la cual deja constancia que el 30 de septiembre de ese año se encontraba en custodia del Macro tituló No. C60912, emitido el 13 de Septiembre de 2004 y con fecha de vencimiento al 12 de septiembre de 2006, con un valor nominal de Bs. 1.444.035.610,00. 10. copia fotostática de la certificación emitida en fecha 5 de enero de 2005 por el Banco Mercantil, C.A., mediante la cual deja constancia que al 30 de Septiembre de 2004 se encontraba en custodia del Macro titulo C61229, emitido el 30 de Diciembre de 2004 y con fecha de vencimiento al 29 de diciembre de 2006, con un valor nominal de Bs. 1.394.383.114,00. 11. original de la comunicación dirigidas por POLINTER al banco mercantil, con fecha 21 de Diciembre de 2004. 12. Original de la comunicación identificada con letras y números PL/2434/04 dirigido por POLINTER al banco mercantil, C.A., en fecha 21 de Diciembre de 2004. 13. original de la comunicación identificada con letras y números PL/050/50/ dirigido por POLINTER dirigida al Banco Mercantil, C.A. en fecha 7 de enero de 2005. 14. original de la comunicación identificada con letras y números PL/2435/04 dirigida por POLINTER al banco industrial de Venezuela en fecha 21 de Septiembre de 2005. 15. original de la comunicación dirigida por POLINTER identificada con letras y números PL/051/05 al Banco industrial de Venezuela en fecha 21 de diciembre de 2005. 16. original de la comunicación dirigida por POLINTER de fecha 21 de Diciembre de 2004 a la gerencia regional de tributos internos de la región Zuliana del SENIAT, recibida el 22 de ese mismo mes y año e identificado con el N° 025949. 17. original de la comunicación dirigida por POLINTER de fecha 7 de Enero de 2005 a la gerencia regional de tributos internos de la región Zuliana del SENIAT, recibida el 22 de ese mismo mes y año e identificado con el N° 000383. 18. Original de la planilla de Pago forma 02 No. 0270910, presentada el 24 de diciembre de 2004. 19. Original de la planilla de Pago forma 02 No. 0270909, presentada el 13 de enero de 2005. Al respecto, el Tribunal valora las documentales insertas en el expediente judicial, a reserva de las consideraciones que se puedan efectuar en el desarrollo del fallo. Así se declara. 1.- Informes de la República En su escrito de informes: La abogada Irene Díaz, venezolana, mayor de edad, titular de la cedula de identidad numero N° 9.733.593, abogada inscrita en el instituto de previsión social del abogado bajo el N° 46.456, con domicilio en la ciudad y municipio autónomo de Maracaibo del estado Zulia, adscrita a la coordinación de cobro judicial de la División Jurídica Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Explana que: esta representación fiscal previo a desvirtuar los alegatos del contribuyente, por estar inmersos de conceptos confusos que no se aplican al procedimiento de Compensación incoado por el contribuyente al caso concreto, procede a objeto de ampliar el análisis del caso que nos ocupa a establecer la naturaleza y conceptos fundamentales para el manejo del procedimiento de la Compensación: En primer lugar, el sentido figura de la compensación se encuentra definido lo establece el articulo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, de modo pues que la compensación constituye una de las formas de extinguir las obligaciones, que opera en las deudas de dos personas recíprocamente de deudores, cuando dichas deudas son homogéneas, liquidas y exigibles. Así, se mantiene el criterio propio del derecho civil, pero acogido en el derecho impositivo, según el cual para que la compensación opere de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos y deudas a compensar deben reunir los requisitos ya mencionados anteriormente, de manera que procede la compensación cuando el crédito y la obligación de naturaleza tributaria son reciprocas. Siendo que el contribuyente POLINTER valiéndose de la figura de la compensación, trato de extinguir el monto de lo adeudado del impuesto a los activos empresariales correspondientes al ejercicio fiscal 2003 haciendo uso para ello de los créditos fiscales obtenidos, la representación fiscal considera que las circunstancias antes descritas por las cantidades empleadas las cuales fueron emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos a favor de la Referida contribuyente, donde se observa que, el reconocimiento de los créditos fiscales, contenido en el acto administrativo, se materializa mediante la emisión y entrega de los referidos CERT´s, y es a través de ellos que se incorpora el derecho de crédito autorizado por la Administración, a imputar el monto al pago de deudas tributarias liquidas y exigibles que tenga con el fisco Nacional, o a cederlos para los mismos fines. La representación fiscal argumenta que no se encuentra presente la Exigibilidad lo cual representa un elemento significativo para la procedencia del mismo además de ello opina en cuanto al otorgamiento de los Certificados Especiales de Reintegro tributario se debe considerar que la transferencia efectiva de la posesión de los referidos títulos y su consecuente autorización, fueron efectuados con posterioridad a la compensación opuesta. Ahora bien la administración tributaria no pretende desconocer la naturaleza y origen de los créditos fiscales obtenidos obtenido producto de la actividad de exportación, conforme al artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y analizan que de la norma citada, el mecanismo legal a los efectos de la recuperación del impuesto soportado, mediante la emisión de los CERT´s que soporten el monto de los créditos recuperables; tales instrumentos son títulos negociables mediante los cuales se recuperan los montos legalmente deducibles por el contribuyente ordinario de este impuesto. Asimismo, en referencia al alegato de Falso supuesto, la representación fiscal reflexiona y realiza un análisis completo de la significación, alcance, supuesto de procedencia y consecuencia de dicho punto, en la cual concluye que cuando la administración ha señalado en el acto administrativo recurrido que el reconocimiento de los créditos fiscales, contenidos en el acto administrativo, se materializa mediante la emisión y entrega de los referidos Certificados especiales de reintegro tributario y es a través de ellos que se incorpora el derecho de crédito autorizado por la administración, a imputar el monto al pago de las deudas tributarias liquidas y exigibles que tenga con el Fisco Nacional, o a cederlos para los mismo fines, solo esta actuando con apego a la normativa aplicable al caso en autos, vale decir normas contenidas en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y en especial en las normas contenida en el instructivo para el procedimiento para la emisión y entrega de certificados especiales de reintegro tributario en custodia electrónica, el cual desarrolla los principios establecidos en el Código Orgánico Tributario, en la referida ley, y en su reglamento general. Por ultimo, la representación fiscal solicita a este respetuoso Juzgado se declare SIN LUGAR el presente recurso y se le condene al contribuyente a la costas procesales respectivas. 2.- Informes del Contribuyente En su escrito de informes: Ricardo Andrés Cruz Bavaresco, venezolano, mayor de edad, titular de la cedula de identidad N° 10.429.299, abogado en ejercicio, inscrito en el instituto de Previsión Social del Abogado bajo el numero 61.890, apoderado de la sociedad POLINTER. Explana que: El sistema de imputación contra impuesto descansa en las figuras de los créditos y debitos fiscales, en caso de que la diferencia esa positiva, tendrá que enterar el monto correspondiente a la administración tributaria. En el supuesto contrario, dispondrá de un excedente de créditos fiscales que podrá recuperar en los periodos subsiguientes. En el caso de de los contribuyentes exportadores se produce una situación que justifica un tratamiento especial. En efecto, visto que nuestro país ha acogido el principio de imposición en el país de destino, según el cual los productos que se exportan serán gravados en la jurisdicción a los cuales están destinados, el contribuyente exportador soporta el impuesto por la adquisición de bienes y la recepción de servicios vinculados con su actividad. Ahora bien exponen que quedo claramente establecida la preexistencia del derecho de crédito y el carácter declarativo de la providencia administrativa acuerda al recuperación dentro del procedimiento legal y reglamentariamente establecido, debiendo recordarse que, en el caso que les ocupa, para el momento en que mi representada realizo la compensación ya la administración tributaria había emitido las providencias administrativas reconociendo la obligación de devolver los créditos fiscales, lo cual presupone la verificación por parte de estas con el periodo, etc.),. Así pues el elemento liquidez obtiene al final del ejercicio y a los fines de la declaración impositiva del contribuyente exportador, este determina los créditos fiscales deducibles del periodo, así como los créditos fiscales objeto de recuperación a través de certificados especiales de Reintegro Tributario, aun cuando efectivamente no haga la solicitud de recuperación en ese momento. Opina que no debe confundirse el derecho y la exigibilidad de este, con el instrumento o mecanismo que el estado ha previsto para materializar la recuperación, es decir, los certificados; sin embargo, la administración tributaria incurre en tal confusión y de allí el falso supuesto de derecho denunciado en el escrito recursorio. Esa así que están presente frente a un derecho de crédito cierto, liquido, y exigible (y no prescrito), que bien ha podido compensarse, como en efecto lo hizo mi representada en el caso que les ocupa. De manera que cuando la Ley del IVA en su artículo 43 establece que la recuperación solo podrá efectuarse mediante la emisión de CERT´s, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos, en ningún modo esta impidiendo la libre disponibilidad del derecho de crédito subyacente a favor del contribuyente, antes de que se produzca la efectiva entrega de los certificados especiales de reintegro. Destacan la inconstitucionalidad del parágrafo único del articulo 10 del instructivo sobre el procedimiento para la emisión y entrega de los Certificados especiales de reintegro Tributario en Custodia Electrónica, es así que dicha norma tiene una limitación inconstitucional, no solo porque implica una restricción al ejercicio del derecho constitucional a la propiedad, sino porque supone una violación al principio de reserva legal tributaria, al pretenderse establecer una condición al ejercicio de un medio de extinción de la obligación tributaria, como lo es la compensación. Ahora bien, no existe lugar a duda acerca de las condiciones de certeza, liquidez y exigibilidad del derecho de crédito a su disposición, lo cual hacia perfectamente viable la compensación. De esta manera, están perfectamente claros tanto el origen de la deuda que se pretendió extinguir por vía de compensación, como el de los créditos que se emplearon a tal efecto, los cuales cumplían, como se dijo antes, con los requisitos de certeza, liquidez y exigibilidad, ya que los actos administrativos representados por al providencias antes indicadas tienen una naturaleza meramente declarativa, siendo la verdadera causa de la existencia del crédito el haber soportado el impuesto al Valor Agregado por las adquisiciones de bienes y al recepción de servicios vinculados con la actividad exportadora POLINTER. CONSIDERACIONES PARA DECIDIR Planteada la controversia en los términos expuestos, este Órgano Jurisdiccional observa que la misma se circunscribe a determinar si el recurso contencioso tributario ejercido por la Sociedad Mercantil POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A. POLINTER” (antes “PLASTILAGO”, empresa a la que se fusiono anteriormente “POLILAGO”, La cual a su vez absorbiera a “RESINAS LINEALES, RESILIN, C.A.”) en contra del acto administrativo contenido en la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379 de fecha 05 de abril de 2005 emanada de la gerencia regional de tributos internos del servicio nacional integrado de administración aduanera y tributaria (SENIAT), está ajustado a derecho; en donde la Contribuyente explana y aduce en su escrito recursivo como defensa en primer lugar la procedencia de los créditos fiscales del impuesto al Valor Agregado como contribuyente exportador y el carácter Cierto, Liquido y Exigible, todo en base a los artículos 43 de la Ley del impuesto al Valor Agregado. VICIOS DEL ACTO ADMINISTRATIVO La contribuyente afirma que ha decidido impugnar el referido acto administrativo por adolecer este de vicios que afectan su elemento causal y que; consecuencialmente, acarrean su nulidad. En tal sentido, se observa lo siguiente: VICIOS EN LA CAUSA Arguyo, que en el presente caso el vicio en la causa del acto administrativo impugnado, tipo Falso supuesto de derecho se materializa cuando la administración tributaria (SENIAT), rechaza la compensación opuesta por nuestra representada por considerar que los créditos fiscales que opuso en compensación no son exigibles, desconociendo con ello el origen y naturaleza del crédito fiscal opuesto. Además, tal y como explicaremos infra, la administración tributaria interpreta erradamente las normas contenidas en la Ley de IVA mediante las cuales se establece el Régimen de Recuperación de Créditos Fiscales, confundiendo el derecho a la devolución del impuesto soportado en la adquisición de bienes o recepción de servicios con ocasión de la realización de exportaciones con el instrumento o medio a través de la cual se materializa dicha recuperación, supeditando el ejercicio de dicho derecho de crédito al cumplimiento de condiciones establecidas en normas de rango sublegal, atinentes a dicho instrumento. Sobre este tema profundizaremos mas adelante. Refiere, por otro lado que el acto administrativo impugnado esta viciado en su causa, por Falso supuesto de hecho. Toda vez que la administración tributaria, al desconocer la compensación opuesta por nuestra representad y declarar valida y subsistente la deuda por el monto que se pretendió extinguir, expidiendo, en consecuencia, planillas de pago, desconoce el hecho cierto de que nuestra representada, una vez obtenida, con posterioridad a la notificación de la compensación opuesta, la transferencia de la posición de los CERT´s en el Instituto de Custodia por ella designado (Banco Mercantil), hizo entrega material y efectiva a la administración tributaria de dichos CERT´s, entrega que tuvo como causa la previa disposición del derecho de crédito (a la devolución) a través de la compensación opuesta, por lo que, en todo caso y en el supuesto negado de que se considere procedente el rechazo de la compensación opuesta, por lo que, en todo caso y en el supuesto negado de que se considere procedente el rechazo de la compensación opuesta por nuestra representada, debe considerarse que existe PAGO a través de los mencionados CERT´s. FALSO SUPUESTO DE DERECHO Sostuvo, que la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379, objeto de impugnación mediante el presente recurso contencioso tributario, constituye que afecta directamente el derecho subjetivo de nuestra representada, POLINTER de disponer libremente de créditos no prescritos, ciertos, líquidos y exigibles originados por haber soportado el IVA con ocasión de la adquisición de bienes y servicios relacionados con su actividad exportadora, y reconocidos mediante las providencias administrativas N° RZ-DR-CCE-2005-379 y N° RZ-DR-CCE-2003-453, de fechas 17-06-2003, respectivamente Con relación al presente alegato, observa este Tribunal lo siguiente: En cuanto al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 00426, de fecha 1 de abril de 2009 caso: Antonieta Mendoza de López y Leopoldo López Mendoza, señaló lo siguiente: “Respecto al falso supuesto, se ha establecido de manera reiterada en jurisprudencia de esta Sala, que dicho vicio se configura de dos maneras diferentes: la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, incidiendo decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado; caso en el cual se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”. Conforme a lo anterior el vicio de falso supuesto se manifiesta de dos formas la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, incidiendo decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado. Ahora bien, este Juzgado considera oportuno reiterar el criterio expuesto por la Sala Político-Administrativa en su fallo Nro. 01178 de fecha 1º de octubre de 2002, caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A., ratificado posteriormente, entre otras, en las decisiones Nros. 00581, 00950, 00953, 00695 y 01158, de fechas 7 de mayo 2008, 6 de octubre de 2010, 1° de agosto de 2012, 7 de julio y 3 de noviembre de 2016, casos: JMC Creatividad Orientada/Young & Rubicam, C.A.; C.A., Vencemos; C.A. Café Fama de América; Pride International, C.A.; y Chicle Adams, S.A., respectivamente, relacionado con la naturaleza jurídica de dicha figura, por el cual se dejó sentado lo siguiente: “debe ahora la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación conforme al artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso por razón del tiempo, no sin antes reseñar brevemente las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual se hace necesario transcribir lo pertinente de las mismas, así: Código Orgánico Tributario de 1982: Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo. También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo”. (Destacado de la Sala). Reforma del Código de 1992: Artículo 46 “La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...” (Destacado de la Sala). Reforma del Código de 1994: “Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.....”. (Destacado de la Sala). De las normativas parcialmente transcritas se evidencian las sucesivas variaciones en cuanto a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. En ese sentido, cabe señalar que con respecto al Código Orgánico Tributario de 1982, se presentó la discusión de si era necesaria la previa autorización de la Administración Tributaria, no obstante que dicha norma así no lo expresaba, y en relación a ello, la jurisprudencia de la antigua Corte Suprema de Justicia, (sentencia No. 544, de fecha 05 de noviembre de 1991, caso Procesadora Occidente, C.A., y No. 132, de fecha 10 de junio de 1991, caso Serinel Ingenieros Consultores), interpretó reiteradamente su procedencia, sin necesidad de aceptación o autorización alguna de parte del órgano administrativo, siempre que se tratara de la existencia recíproca de débitos y créditos igualmente líquidos y exigibles, es decir, que le dio a la compensación opuesta por los contribuyentes efecto de pleno derecho, considerando su naturaleza legal como medio extintivo de obligaciones tributarias. En tanto que, a partir del Código en 1992, se estableció concretamente, que la compensación opuesta por los contribuyentes extingue sus obligaciones fiscales de pleno derecho, al consagrar en forma categórica tal efecto, cuando pautó que “El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”. Sin embargo, el 25 de mayo de 1994, cuando se produce la segunda reforma del mencionado Código, se observa en su artículo 46, que dos fueron los cambios: se eliminó en el segundo aparte de dicho artículo la frase “sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho”, y se sustituyó por la expresión siguiente: “En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta”. Asimismo, en sentencia Nº 01465 de fecha (19) de noviembre del año dos mil ocho, emanada de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Caso: PETROQUÍMICA DE VENEZUELA, S.A. (PEQUIVEN) pasa a realizar un breve análisis de la sentencia expresada anteriormente (fallo Nro. 01178 de fecha 1º de octubre de 2002, caso: Domínguez & Cía. Caracas, S.A.) y dilucida de la siguiente manera: “…A partir del anterior criterio jurisprudencial, el cual se ratifica mediante el presente fallo, debe la Sala concluir respecto de la operatividad de la compensación y a tenor de lo preceptuado en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos en virtud de la fecha de interposición de la solicitud de compensación y en razón de los ejercicios cuya compensación se pretende, que a los efectos de la procedencia o no de dicha figura, resulta necesario un pronunciamiento de la Administración Tributaria con relación a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos tributarios a compensar, tal como lo sostuvo la juzgadora de instancia en su sentencia en acatamiento a la jurisprudencia de esta Alzada Así se declara…), (Resaltado y subrayado por este tribunal superior). Así bien, es menester traer al escrito sentencia Numero 01678 de la Sala Político-Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 1 de Diciembre de 2011 caso. Compañía Anónima Venezolana de Guías (CAVEGUIAS), en un caso similar sostuvo: “…De acuerdo con estas disposiciones, los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable por concepto de tributos y accesorios, podrán ser cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. De manera que para que sea procedente la cesión y posterior compensación del crédito, se requiere que éste sea líquido y exigible, es decir que esté determinado su monto en un instrumento de pago, y que haya vencido el plazo para su pago. La recuperación del impuesto soportado por los exportadores podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales por el monto del crédito recuperable, que fue la escogida por Súper Octanos y Fertilizantes Nitrogenados de Venezuela Fertinitro C.E.C, donde se consigne el monto del crédito recuperable, y que los referidos certificados podrán ser empleados por el contribuyente para el pago de tributos, intereses, multas, costas procesales y cualquier otro accesorio de la obligación tributaria principal, así como ser objeto de cesión, en los términos del Código Orgánico Tributario de 1994. En el caso de autos, para la contribuyente, las providencias administrativas que otorgaron la recuperación de créditos fiscales son el instrumento suficiente para ceder los créditos y posteriormente compensarlos, en tanto que para la Administración Tributaria el crédito líquido y exigible es el Certificado Especial de Reintegro Tributario. Ahora bien, la recuperación de los créditos fiscales, tanto por la adquisición de bienes y servicios en la actividad de exportación (Súper Octanos), como por bienes exonerados (FERTINITRO), se materializa con su reconocimiento por parte de la Administración Tributaria y con la emisión de los certificados especiales por el monto del crédito recuperable, por lo que es en el momento en que el órgano correspondiente, en este caso el Banco Central de Venezuela, emite y entrega el Certificado Especial de Reintegro Tributario, cuando puede considerarse que su portador, propietario del referido título, puede cederlos a otro contribuyente a los solos efectos de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. Es ésta conclusión a la que llega la Sala del contenido del artículo 37 literal a) de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, cuando expresamente dispone que los referidos certificados podrán ser empleados por el contribuyente para el pago de tributos, intereses, multas, costas procesales y cualquier otro accesorio de la obligación tributaria principal, así como ser objeto de cesión en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario. Además, observa la Sala, que la única manera en que podrían los contribuyentes compensar los créditos fiscales recuperables, sin haberse emitido los certificados especiales de reintegro tributario, es cuando la Administración Tributaria no respondiese la solicitud de recuperación dentro de los plazos previstos en el comentado artículo 37, cuarto párrafo de la referida Ley, es decir dentro de los sesenta (60) días continuos de haber sido presentada sin haber constituido fianza, o dentro de los cinco (5) días hábiles de formulada la misma, habiéndose presentado garantía personal, caso en el cual se autoriza al interesado para que proceda a la compensación conforme al Código Orgánico Tributario. En el presente caso, Super Octanos C.A. presentó su solicitud de recuperación el 29 de septiembre de 1999, la cual le fue respondida favorablemente el 13 de octubre de 1999, es decir dentro del plazo de sesenta (60) días continuos previstos en el artículo 37 eiusdem; y Fertinitro las consignó el 8 de agosto de 1999 y el 9 de febrero de 2000, siendo respondidas favorablemente el 23 de septiembre de 1999 y el 22 de febrero de 2000, también dentro del plazo previsto al efecto, por lo que lo procedente era esperar la entrega de los certificados especiales de reintegro tributario, como instrumento líquido y exigible para proceder a su cesión y posterior compensación. Por lo tanto, considera la Sala que es el Certificado Especial de Reintegro Tributario, y no las providencias administrativas que reconocieron el derecho a recuperar los créditos fiscales, los instrumentos líquidos y exigibles idóneos de que tratan los artículos 47 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de 1996, para ser cedidos y compensados con deudas tributarias del mismo sujeto activo, por lo que la Sala desestima el vicio de errónea apreciación y verificación de los hechos e interpretación del derecho aplicable alegado por los apoderados de la contribuyente, por lo que se confirma el fallo apelado. Así se declara. Con fundamento en estas consideraciones, esta Sala debe declarar sin lugar la apelación formulada por CAVEGUÍAS. Así finalmente se declara…” Ahora bien, este juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana trae a colación extracto del artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicado por ratione temporis, los cuales expresan lo siguiente: “Artículo 43.-Los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación. Las empresas mixtas reguladas en la Ley Orgánica de Hidrocarburos serán asimiladas a los contribuyentes ordinarios exportadores, a los efectos de la aplicación del régimen de recuperación de créditos fiscales previstos en la presente Ley, por las ventas de hidrocarburos naturales efectuadas en el país a Petróleos de Venezuela, S.A. o a cualquiera de las filiales de éstas. El procedimiento para establecer la procedencia de la recuperación de los créditos fiscales, así como los requisitos y formalidades que deban cumplir los contribuyentes, serán desarrollados mediante Reglamento. La Administración Tributaria podrá disponer la creación de un registro especial que distinga a este tipo de contribuyentes, a los solos efectos de su control. Asimismo, podrá exigir a los contribuyentes que soliciten recuperación de créditos fiscales que constituyan garantías suficientes a objeto de proteger los derechos de la República. El procedimiento para la constitución, liberación y ejecución de las mismas, será establecido mediante Reglamento. Se admitirá una solicitud mensual y deberá comprender los créditos fiscales correspondientes a un solo período de imposición, en los términos previstos en esta Ley. El lapso para la interposición de la solicitud será establecido mediante Reglamento. El presente artículo será igualmente aplicable a los sujetos que realicen exportaciones totales o parciales de bienes o servicios nacionales exentos o exonerados, siempre y cuando estén inscritos en el registro especial supra mencionado. La Administración Tributaria deberá pronunciarse sobre la procedencia o no de la solicitud presentada en un lapso no mayor de treinta (30) días hábiles, contados a partir 19 Gaceta Oficial N° 38.435 de fecha 12 de mayo de 2006de la fecha de su recepción definitiva, siempre que se hayan cumplido todos los requisitos que para tal fin disponga el Reglamento. Cuando se trate de empresas con más de doscientas (200) operaciones de exportación por período, la Administración Tributaria podrá disponer un lapso especial no mayor al establecido en el artículo 206 del Código Orgánico Tributario. La recuperación de los créditos fiscales sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales. La recuperación a que hace referencia el párrafo anterior operará sin perjuicio de la potestad fiscalizadora de la Administración Tributaria, quién podrá en todo momento determinar la improcedencia de la recuperación comprobada. En caso que la Administración Tributaria no se pronuncie expresamente sobre la solicitud presentada dentro del plazo previsto en este artículo, el contribuyente o responsable podrá optar, en cualquier momento y a su solo criterio, por esperar la decisión o por considerar que el vencimiento del plazo aludido equivale a la denegatoria de la solicitud, en cuyo caso podrá interponer el recurso contencioso tributario previsto en el Código Orgánico Tributario. Parágrafo Único: A efectos de obtener la recuperación prevista en éste artículo, el contribuyente exportador deberá presentar una solicitud ante la Administración Tributaria, indicando en ésta el monto del crédito fiscal a recuperar, el cual deberá ser calculado de acuerdo con lo siguiente: 1. Si para el período solicitado, los contribuyentes exportadores realizaren también ventas internas, sólo tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales imputables a las exportaciones. En este caso, el monto del crédito fiscal a recuperar se determinará de acuerdo con el siguiente mecanismo: a) Se calculará el crédito fiscal deducible del período, de conformidad con el procedimiento previsto en el artículo 34 de esta Ley. b) Al crédito fiscal deducible del período se le sumará el excedente del crédito fiscal deducible del período anterior, si lo hubiere, obteniéndose el crédito fiscal total deducible del período. c) Al crédito fiscal total deducible del período se le restará el monto de los débitos fiscales del período, obteniéndose el crédito fiscal no deducido. d) Por otra parte, se procederá a calcular el crédito fiscal recuperable, el cual se obtendrá al multiplicar el crédito fiscal total deducible del período por el porcentaje de exportación. El porcentaje de exportación se obtendrá al dividir las ventas de exportación del período entre las ventas totales del mismo período multiplicados por cien (100). 20 Gaceta Oficial N° 38.435 de fecha 12 de mayo de 2006 e) Una vez calculado el crédito fiscal no deducido y el crédito fiscal recuperable, se determinará cuál de los dos es el menor y éste se constituirá en el monto del crédito fiscal a recuperar para el período solicitado. 2. Si para el período solicitado, los contribuyentes exportadores sólo efectuaren ventas de exportación, el crédito fiscal a recuperar será el crédito fiscal no deducido del período referido en el literal c) del numeral 1 de este parágrafo. En ningún caso, el monto del crédito fiscal a recuperar determinado conforme a lo descrito en los numerales 1 y 2 de este parágrafos, podrá exceder al monto del crédito fiscal máximo recuperable del período, el cual se obtendrá al aplicar la alícuota impositiva vigente al total de las exportaciones correspondientes al período de imposición objeto de la solicitud. En este caso, el monto del crédito fiscal a recuperar corresponderá al monto del crédito fiscal máximo recuperable del período. Asimismo, cuando el monto del crédito fiscal a recuperar, obtenido según lo descrito anteriormente, sea menor al monto del crédito fiscal no deducido, la diferencia se trasladará como excedente al período de imposición siguiente. Conforme a la normativa citada y de los fallos mencionados, este juzgado observa que el texto normativo es muy claro cuando indica que “La recuperación de los créditos fiscales sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario” es decir que a los fines de que la recuperación de los créditos fiscales surjan todos sus efectos estos deben estar acompañados de un documento que confirme la procedencia, el carácter (exportador o no) que tenga el contribuyente, el monto total del crédito, etc. Ahora bien, es la administración publica a través de los órganos competentes el encargado de emitir dichos cerificados comprobando o no la veracidad de los mismos, es decir que es menester el pronunciamiento de dichos entes para que los créditos fiscales produzcan sus resultados finales. Al respecto, este juzgado considera que en cuanto al carácter cierto y liquido se confirma la procedencia de los mismos y se hace un análisis exhaustivo del elemento EXIGIBILIDAD, Este Tribunal Superior concluye que el crédito no se hace exigible por el mero hecho o providencia que declaran tener a su disposición dichos créditos fiscales, sino que debe existir el instrumento que lo acredite y que el órgano correspondiente, en este caso el Banco Central de Venezuela, emite y entregue el Certificado Especial de Reintegro Tributario, (CERT´s), pues son estos los cuales autentican los mismos y permiten que produzcan sus resultados finales, para el momento de oponer la compensación, tal y como ha sido reiterado. Así se declara. Asimismo, menciona la Sala Político-Administrativa que el único modo en que podrían los contribuyentes compensar los créditos fiscales recuperables, sin haberse emitido los certificados especiales de reintegro tributario, es cuando la Administración Tributaria no respondiese la solicitud de recuperación dentro de los plazos previstos en el comentado artículo 37, cuarto párrafo de la referida Ley, es decir dentro de los sesenta (60) días continuos de haber sido presentada sin haber constituido fianza, o dentro de los cinco (5) días hábiles de formulada la misma, habiéndose presentado garantía personal, caso en el cual se autoriza al interesado para que proceda a la compensación conforme al Código Orgánico Tributario. Así se declara. En este sentido, en cuanto al Falso supuesto de derecho Constata este Juzgado Inadmisible su procedencia por cuanto la administración Tributaria realiza una interpretación ajustada a derecho, a la normativa tributarias y a los fallos precedentes, al rechazar los montos, por cuanto los créditos fiscales no cumplen con el elemento Exigible al no estar soportado en la documentación requerida en la momento de oponer la compensación. Así se declara. FALSO SUPUESTO DE HECHO Manifiesta la representación judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria al formar su voluntad desconoció hechos ciertos que de haberse considerado, jamás hubieran conllevado a un pronunciamiento como el emitido; al desconocer la compensación opuesta y declarar válida y subsistente la deuda por el monto coincidente con el rechazo efectuado, toda vez que no tomó en cuenta que con posterioridad a las compensaciones opuestas se efectuó la transferencia de la posición de los CERT’s por parte del Banco custodio –Banco Mercantil-, al Banco Industrial de Venezuela, por las cantidades equivalentes a los montos solicitados en compensación; motivo por el cual- al decir de la recurrente- debió considerarse que se dio el pago de lo adeudado. En razón del fallo mencionado con anterioridad (sentencia Nro. 00426, de fecha 1 de abril de 2009), el falso supuesto de hecho opera cuando la Administración Tributaria al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión. Sostuvo la representación judicial de la contribuyente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho al desconocer la compensación opuesta y declarar válida y subsistente la deuda por el monto coincidente con el rechazo efectuado, toda vez que no tomó en cuenta que con posterioridad a las compensaciones opuestas se efectuó la transferencia de la posición de los CERT’s por parte del Banco custodio –Banco Mercantil-, al Banco Industrial de Venezuela, por las cantidades equivalentes a los montos solicitados en compensación; motivo por el cual- al decir de la recurrente- debió considerarse que se dio el pago de lo adeudado. Este juzgado, considera inexistente el vicio de FALSO SUPUSTO DE HECHO alegado con la contribuyente por cuanto, al ser los certificados especiales de reintegro tributario, el instrumento que le da el carácter de exigibilidad a las providencias referidas a los créditos fiscales, La administración Tributaria no desconoce de la compensación, todo lo contrario, las reconoce a través de las providencias administrativas, pero es el caso que la Contribuyente no puede disponer de ellos en su totalidad por no estar presente el carácter de Exigibilidad, como ha sido reiterado por este tribunal. INCONSTITUCIONALIDAD DEL INSTRUCTIVO SOBRE EL PROCEDIMIENTO PARA LA EMISIÓN Y ENTREGA DE LOS CERTIFICADOS ESPECIALES DE REINTEGRO TRIBUTARIO EN CUSTODIA ELECTRONICA. Aludió, que el ministerio de finanzas dicto instructivo sobre el procedimiento para la emisión y entrega de los certificados especiales de reintegro tributario en custodia electrónica, mediante las cuales acordó la devolución de los “créditos fiscales” por Exportación solicitados por nuestra representada. La contribuyente menciona parágrafo único del articulo 10 del dicho instructivo y manifiestan que de la norma citada contiene una limitación inconstitucional, no solo porque constituye una restricción al ejercicio del derecho constitucional a la propiedad, el cual solo puede ser limitado mediante Ley, de conformidad con lo dispuesto en el articulo 115 de la constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, sino, también, porque constituye una invasión del ejecutivo nacional al ámbito de competencias del Poder Legislativo nacional, toda vez que, tratándose la recuperación del crédito fiscal de los contribuyentes exportadores de la devolución de uno de los elementos técnicos propio de la determinación del IVA, y que incide en su carácter neutral, tal y como expusieron precedentemente, la competencia para regular todo lo atinente a dicho elemento técnico, como aspecto cuantitativo del hecho imponible que es, es del Poder Legislativo Nacional. La contribuyente menciona articulo 317 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela y indica que de la norma citada tiene las siguientes características importantes 1) se encuentra contenida en un acto administrativo de rango sublegal, 2) establece una limitación al ejercicio del derecho de propiedad de los contribuyentes exportadores. En efecto, ni el Código Orgánico Tributario ni la ley del IVA establecen limitación alguna sobre la disponibilidad de los créditos fiscales existentes a factor del contribuyente exportador, por el contrario, cuando el comentado artículo 43 de la Ley del IVA, establece la obligación por parte de la administración tributaria de pronunciarse sobre la solicitud de recuperación de créditos fiscales y deja a salvo su potestad fiscalizadora para verificar la existencia, veracidad y exactitud de dichos créditos, lo hace a los simples fines de control fiscal, pero nunca como limitación del derecho de propiedad del contribuyente sobre los créditos fiscales existentes a su favor. Narro, que los montos constituidos por créditos fiscales existentes a favor del contribuyente, generados en virtud del IVA soportado en el ejercicio de sus actividades de exportación, constituyen un crédito, liquido y exigible que puede ser empleado para oponer la compensación con la finalidad de extingue cualquier deuda de naturaleza tributaria. De manera que Argumentan, que siendo la norma contenida en el citado parágrafo único del articulo 10 de la Resolución N° 719, una norma de rango sublegal, la cual, como hemos expresado, 1) se erige en una restricción indebida al ejercicio del derecho de propiedad, que viola la disposición del articulo 115 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, 2) contraria la norma del articulo 317 ejusdem, consagratoria del principio de legalidad tributaria, y 3) deriva tal limitación, en consecuencia, en la restricción del derecho a indemnizarse del IVA soportado con ocasión de las compras relacionadas con la actividad exportadora del contribuyente, lo cual trastoca la mecánica del tributo y retrasa dicha recuperación, solicitamos a este tribunal que, de conformidad con lo previsto en el articulo 257 y 334 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo previsto en el articulo 20 del código de procediendo civil, desaplique por inconstitucional en los términos expuestos supra, la norma contenida en el parágrafo único del articulo 10 de la resolución N° 719 de fecha 23/02/2001, mediante la cual se dicto el instructivo sobre el procedimiento para la emisión y entrega de los certificados especiales de reintrego tributario en custodia electrónica, publicado en gaceta oficial N° 37.148 del 28/02/2001, en el supuesto de que fuere asumida como invocada por la administración tributaria como fundamentación del acto administrativo dictado. En relación a la posibilidad de desaplicar un artículo contenido en una norma jurídica por medio del control difuso de la constitución, el artículo 334 de la Constitución Bolivariana de Venezuela establece lo siguiente: “Artículo 334. Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución. En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente. Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”. Al respecto, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nro. 3067 del 14 de octubre de 2005, estableció que el precitado artículo 334 de la Constitución, atribuye a todos los jueces de la República la obligación de asegurar la integridad del Texto Fundamental, siempre dentro del ámbito de su competencia y conforme a lo previsto en el mismo. Asimismo, la referida sentencia estableció que el mandato constitucional se traduce en el deber de ejercer, aun de oficio, el control difuso de la constitucionalidad de las leyes o normas jurídicas, a fin de garantizar la supremacía constitucional y resolver las disconformidades que puedan generarse en cualquier proceso, entre normas legales o sublegales y una o varias disposiciones del Texto Constitucional, debiéndose aplicar preferentemente, ante tal supuesto, las últimas. Por otro lado, la prenombrada Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 833, de fecha 25 de mayo de 2001, caso: Instituto Autónomo Policía de Chacao, estableció que la desaplicación por control difuso sólo procede cuando la colisión entre el Texto Fundamental y la norma sobre la cual recae la desaplicación es clara y precisa. Es decir, cuando resulta patente la confrontación entre ambos dispositivos (el constitucional y el legal). De este modo, la prenombrada Sala señaló que el control difuso sólo puede tener sustento en la violación expresa del Texto Constitucional, ya que su fundamento, no es otro que la facultad judicial de examinar la compatibilidad entre las normas jurídicas aplicables a un caso concreto y la Constitución. En otras palabras, el control difuso es un efecto del principio de supremacía constitucional, que permite a los jueces valorar la constitucionalidad de la legislación conforme a la cual debe resolver un proceso determinado y de ser el caso, descartar las que pudieran comprometer la incolumidad de la Carta Magna. De allí, que su procedencia está necesariamente vinculada a la divergencia entre la Constitución y cualquier otra norma del ordenamiento jurídico. Siendo ello así, toda desaplicación por control difuso amerita un análisis de contraste entre el Texto Fundamental y las disposiciones cuya aplicación se considera lesiva de la Carta Magna. Ahora bien, habiéndose establecido lo anterior, este Tribunal observa que el Parágrafo Único del artículo 10 de la Resolución Nro. 719, de fecha 23 de febrero de 2001, señala: “Artículo 10. La Gerencia Regional de Tributos Internos comunicará por escrito a la Institución Custodia de Valores, de la notificación efectuada al Banco Central de Venezuela, dentro de los cinco (5) días hábiles, siguientes contados a partir de la notificación de la Providencia Administrativa que acuerde total o parcialmente la recuperación de los créditos fiscales, indicando además, el monto de la transferencia de la posesión de títulos y la Resolución del Ministerio de Finanzas en la cual se procedió a la emisión del Macro título. A dicha comunicación deberá acompañarse original de la Providencia Administrativa que acuerde total o parcialmente la recuperación de créditos fiscales. Parágrafo Único: En las Providencias Administrativas que acuerden total o parcialmente la recuperación de créditos fiscales, deberá hacerse mención de que la misma se emite sólo a los fines de disponer de la posición de títulos correspondiente y en ningún caso podrá utilizarse para la compensación o cesión de los créditos fiscales en ella referidos”. (Destacado del Tribunal). En este sentido, el derecho a compensar los créditos tributarios no ha sido un derecho unánimemente aceptado en la historia del Derecho Fiscal venezolano pues, como lo señala la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en varios fallos, entre ellos sentencia Nro. 1955 de fecha 17 de diciembre de 2003 (caso: Banco Standard Chartered) y sentencia Nro. 00796 del 29-03-2006 (caso: C.A. Editora El Nacional) en principio la compensación no fue acogida en materia fiscal, como se observa de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional (artículo 5) y en el último aparte del artículo 1.335 del Código Civil. Posteriormente, en las leyes de Impuesto sobre la Renta de 1974, 1978 y 1982 se dieron los primeros pasos para admitir la compensación en materia tributaria; lo que originó diversas variantes en los Códigos Tributarios que se han sucedido desde 1983 hasta 1994, el cual señalaba que la compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevé la figura del crédito fiscal, salvo disposición en contrario (parágrafo primero, articulo 46 de dicho código). De tal manera, que la compensación en materia fiscal no es un derecho absoluto, inalterable, sino que es el mismo codificador que al establecer la compensación exceptúa de esta figura a los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevé las figuras de los débitos y créditos fiscales, tal como lo señala el Parágrafo único del artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente, de octubre de 2001. No hay por lo tanto, violación a un inexistente derecho absoluto a la compensación en el presente caso, pues es el mismo legislador que establece la compensación el que hace la excepción en el caso del IVA. Al efecto, el artículo 49 del Código Orgánico Tributario vigente (2001), señala: “La compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición legal en contrario. La imposibilidad de oponer la compensación establecida en este Parágrafo será extensible tanto al débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto indirecto, como a la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación” El Impuesto al Valor Agregado entra precisamente en esta excepción legal, pues el IVA es un impuesto indirecto, cuya estructura permite al vendedor de un bien o al prestador de un servicio deducir del impuesto a pagar (débito fiscal), los impuestos del mismo tipo que su proveedor pagó cuando le vendió los insumos utilizados o le prestó servicios y que le fueron incluidos en el precio del bien adquirido o del servicio recibido (crédito fiscal). Al respecto, el artículo 33 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado establece que “sólo las actividades definidas como hechos imponibles del impuesto establecido en esta Ley que generen débito fiscal o se encuentren sujetas a la alícuota impositiva cero tendrán derecho a la deducción de los créditos fiscales soportados por los contribuyentes ordinarios con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles corporales o servicios…” De este modo, la ley de la materia consagra un mecanismo en donde, al débito fiscal que se genere por las ventas o servicios que efectúe o preste el contribuyente, se le restarán los créditos fiscales que por el mismo impuesto se han generado previamente, cuando el contribuyente ha comprado productos o ha recibido servicios. Sin embargo, como en la exportación la alícuota impositiva es cero por ciento (0%) (Artículo 27 Ley del Impuesto al Valor Agregado), no hay débito fiscal al cual restarle el crédito fiscal acumulado, por lo cual el artículo 43 de dicha ley establece que: “los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación”. Ya no se trata de una compensación de obligaciones tributarias sino de una recuperación de tributos, la cual conforme el artículo 44 de la expresada Ley está sujeta a verificación por parte de la Administración Tributaria, mediante el procedimiento establecido tanto en la ley como en el reglamento. Cabe destacar además que el párrafo octavo del artículo 43 de la Ley que crea el IVA, establece: “La recuperación de los créditos fiscales sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales…” (Negrillas del Tribunal). Por su parte, el artículo 16 del “Reglamento Parcial No. 1 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en materia de recuperación de créditos fiscales para contribuyentes exportadores” (Gaceta Oficial Nro. 37.577 de fecha 25-11-2002), lo siguiente: “Conforme a lo dispuesto en el artículo 43 de la Ley, la recuperación de los créditos fiscales sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales”. Estos Certificados especiales para la recuperación de tributos, están además previstos en el Código Orgánico Tributario, cuyo artículo 206 parágrafo primero expresamente establece: “Las cantidades objeto de recuperación podrán ser entregadas a través de certificados especiales físicos o electrónicos”. Por lo cual, el cuestionado “Instructivo para el Procedimiento para la Emisión y Entrega de Certificados Especiales de Reintegro Tributario en Custodia Electrónica”, lo que hace es desarrollar los principios establecidos en el Código Orgánico Tributario, en la Ley que crea el Impuesto al Valor Agregado y en el “Reglamento General del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado”; y en modo alguno viola el orden jerárquico de las fuentes del Derecho Tributario establecido en el artículo 2 del Código Tributario. En este orden de ideas, esta Juzgadora considera que el procedimiento establecido para la recuperación del crédito fiscal no viola ningún derecho constitucional ni el principio de capacidad económica de los contribuyentes, pues este principio no puede implicar que la recuperación de créditos fiscales se haga sin trámite alguno, en desmedro de los derechos del Estado. De tal manera, que este Tribunal considera ajustados a derecho los requerimientos formulados en las Providencias Administrativas impugnadas, en cuanto condicionan la recuperación de los créditos al cumplimiento de los requisitos establecidos en los instrumentos normativos indicados; por lo que declara improcedente solicitud de desaplicación por inconstitucional de la norma en comento. Así se declara. 3.2.- En este mismo orden de ideas, en relación a la denuncia presentada por la representación judicial de la contribuyente relativa a la violación del principio de legalidad tributaria, el Tribunal observa lo siguiente: El artículo 317 de la Constitución Nacional establece lo que de seguidas se transcribe: “Art. 317. No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”. Ahora bien, este principio de rango constitucional se encuentra desarrollado en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece lo siguiente: “Art. 3. Sólo a las leyes corresponden regular con sujeción a las normas generales de este Código las siguientes materias: 1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible; fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. 2. Otorgar exenciones y rebajas del impuesto. 3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales. 4. Las demás materias que les sean remitidas por este Código”. De las normas precedentemente transcritas se aprecia, que sólo a la Ley corresponde la creación, modificación o extinción de los tributos y que, además, sólo la ley puede establecer los elementos cuantitativos y cualitativos que integran la relación jurídico tributaria, tales como: sujeto activo (acreedor), sujeto pasivo (deudor), base de cálculo o base imponible, alícuota impositiva, así como el hecho (acción o hecho objetivo de la vida común) y la materia imponible (sobre la cual recae el tributo, tales como: la renta, patrimonio hereditario, la actividad económica, entre otros). (Vid. Sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nro. 00089 del 8 de febrero del 2012, caso: Aeropostal Alas de Venezuela, C.A. Ahora bien, el Código Orgánico Tributario de 2001 establece en el Parágrafo Primero de su artículo 206 lo que de seguidas se señala: “Artículo 206. La decisión que acuerde o niegue la recuperación será dictada dentro de un lapso no superior a sesenta (60) días hábiles, contados a partir del día siguiente de la aceptación de la solicitud, o de la notificación del acta de reparo, levantada con ocasión del procedimiento de fiscalización. Contra la decisión podrá interponerse el recurso contencioso tributario previsto en este Código. La decisión que acuerde o niegue la recuperación no limita las facultades de fiscalización y determinación previstas en este Código. Parágrafo Primero: Las cantidades objeto de recuperación podrán ser entregadas a través de certificados especiales físicos o electrónicos”. En este mismo orden de ideas, la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.600 de fecha 26 de agosto de 2002 (para el ejercicio fiscal enero a agosto 2004) y la publicada en Gaceta Oficial Nro. 37.999 del 11 de agosto de 2004 (para el ejercicio fiscal septiembre a diciembre de 2004), establece en el Párrafo Nro. 7 de su artículo 43 lo que de seguidas se transcribe: (De igual contenido para ambas normativas). “Artículo 43. Los contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, tendrán derecho a recuperar los créditos fiscales soportados por la adquisición y recepción de bienes y servicios con ocasión de su actividad de exportación. (Omissis) La recuperación de los créditos fiscales sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales”. Por su parte el Instructivo sobre el Procedimiento para la Emisión y Entrega de los Certificados Especiales de Reintegro Tributario en Custodia Electrónica, publicado en Gaceta Oficial Nro. 37.148 Del 28 de febrero de 2001, establece en el Parágrafo Único de su artículo 10, la excepción que debe estipularse en cada Providencia Administrativa que acuerde total o parcialmente la recuperación de créditos fiscales, la cual es que dicho acto administrativo es emitido únicamente a los fines de disponer de la posición de títulos correspondiente y en ningún caso para ser utilizado para la compensación o cesión de créditos fiscales en ella referidos. De esta manera, tomando en consideración que el principio de legalidad tributaria (reserva legal tributaria) se encuentra fundamentado en el hecho de que sólo por ley puede ser creado, modificado o extinguido un tributo, tal como lo establece el artículos 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; el Tribunal observa que mediante Parágrafo Único del Instructivo sobre el Procedimiento para la Emisión y Entrega de los Certificados Especiales de Reintegro Tributario en Custodia Electrónica, publicado en Gaceta Oficial Nro. 37.148 del 28 de febrero de 2001, no se crea, modifica o extingue un tributo. En consecuencia se declara improcedente el alegato de defensa sostenido por el recurrente relativo a la violación del principio de legalidad. Así se declara. DE LA COMPENSACION COMO MEDIO DE EXTINCION DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS Argumenta, que tomando en consideración todo lo que hemos expuesto precedentemente, tanto respecto al carácter cierto, liquido y exigible del crédito fiscal opuesto para extinguir la deuda nuestra representada por concepto de impuesto a los activos empresariales correspondientes al ejercicio 2003, como lo señalado respecto a la figura extintiva de la compensación, insistimos ahora en señalar a este tribunal la procedencia de la compensación opuesta, toda vez que ambas deudas coexistan para el momento en que se opuso dicha compensación, se verifican, además, tal y como hemos explicado a lo largo del presente escrito recursorio, las condiciones necesarias para que ambas deudas se destruyan mediante compensación. En este sentido, a continuación hacen una cita principal de una reciente decisión de los tribunales de instancia y como es de observar, el sentenciador en este caso no discute el carácter cierto, liquido y exigible del derecho de crédito opuesto en compensación para extinguir la deuda tributaria, derecho este que tiene su origen y contenido en la devolución del IVA soportado con ocasión de la actividad exportadora del contribuyente, argumentando el tribunal la no necesidad de someterlo a formalismo si el mismo reúne dichas condiciones, por lo que procede la compensación de pleno al coexistir con una deuda homogénea frente al mismo sujeto de quien se es, a la vez, acreedor, este es el Fisco Nacional. Solicita la contribuyente respetuosamente de este tribunal desestime la pretensión de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) contenida en el acto aquí recurrido, de rechazar la compensación opuesta por nuestra representada entre créditos y deudas de índole tributaria, ciertas y liquidas, exigibles y no prescritos y, en consecuencia, declare la operatividad de la misma de pleno derecho, pues dicho rechazo es el producto del error incurrido en la interpretación de normas legales, como ya hemos demostrado en líneas anteriores, solicitud que hacemos de conformidad con lo previsto en el articulo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos Al respecto el Tribunal observa que tal y como se indicó en el particular primero del presente fallo, la institución de la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares. En este orden de ideas, es a través de la compensación donde ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad. Ahora bien, respecto a supuesto de hecho invocado por la representación judicial de la contribuyente, relativo a que la compensación del impuesto soportado con ocasión de la actividad exportadora del contribuyente no puede someterse a formalismos, se observa que el Código Orgánico Tributario de 2001 en su artículo 49 consagra: “Artículo 49. La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo. Asimismo, se aplicará el orden de imputación establecido en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 44 de este Código. El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del plazo previsto generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. Parágrafo Único: La compensación no será oponible en los impuestos indirectos cuya estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales, salvo expresa disposición legal en contrario. La imposibilidad de oponer la compensación establecida en este Parágrafo, será extensible tanto al débito y crédito fiscales previstos en la estructura y traslación del impuesto indirecto, como la cuota tributaria resultante de su proceso de determinación”. Por su parte, la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.600 de fecha 26 de agosto de 2002 (para el ejercicio fiscal enero a agosto 2004) y la publicada en Gaceta Oficial Nro. 37.999 del 11 de agosto de 2004 (para el ejercicio fiscal septiembre a diciembre de 2004), establece en el Párrafo Nro. 7, de su artículo 43, lo relativo a la posibilidad de recuperación de créditos fiscales para aquellos contribuyentes ordinarios que realicen exportaciones de bienes o servicios de producción nacional, que sólo podrá efectuarse mediante la emisión de certificados especiales de reintegro tributario, los cuales podrán ser cedidos o utilizados para el pago de tributos nacionales, accesorios de la obligación tributaria, sanciones tributarias y costas procesales. En este sentido, de acuerdo a las disposiciones antes citadas, los créditos líquidos y exigibles del contribuyente o responsable por concepto de tributos y accesorios, podrán ser cedidos a otros contribuyentes o responsables, al sólo efecto de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. De manera que para que sea procedente la cesión y posterior compensación del crédito, se requiere que éste sea líquido y exigible, es decir, que esté determinado su monto en un instrumento de pago, y que haya vencido el plazo para su pago. En el caso de autos, para la contribuyente las providencias administrativas que otorgaron la recuperación de créditos fiscales son el instrumento suficiente para ceder los créditos y posteriormente compensarlos, en tanto que para la Administración Tributaria, el crédito líquido y exigible es el Certificado Especial de Reintegro Tributario. Ahora bien, según el criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nro. 01678 de fecha 1 de diciembre de 2011, caso: Compañía Anónima Venezolana de Guías (CAVEGUÍAS), la recuperación de los créditos fiscales por la adquisición de bienes y servicios en la actividad de exportación, se materializa con el reconocimiento por parte de la Administración Tributaria y con la emisión de los certificados especiales por el monto del crédito recuperable, por lo que es en el momento en el que el órgano correspondiente, en este caso, el Banco Central de Venezuela, emite y entrega el Certificado Especial de Reintegro Tributario, cuando puede considerarse que su portador o propietario del referido título, puede cederlos a otro contribuyente a los solos efectos de ser compensados con deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. En este sentido, la referida Sala concluyó que es el Certificado Especial de Reintegro Tributario, y no las providencias administrativas que reconocen el derecho a recuperar los créditos fiscales, los instrumentos líquidos y exigibles idóneos para ser cedidos y compensados con deudas tributarias del mismo sujeto activo. Ahora bien, la referida sala en la sentencia en comento (Nro. 01678 de fecha 1 de diciembre de 2011, caso: Compañía Anónima Venezolana de Guías (CAVEGUÍAS), sostuvo: “Además, observa la Sala, que la única manera en que podrían los contribuyente compensar los créditos fiscales recuperables, sin haberse emitido los certificados especiales de reintegro tributario, es cuando la Administración Tributaria no respondiese la solicitud de recuperación dentro de los plazos previstos en el comentado artículo 37, cuarto párrafo de la referida Ley, es decir dentro de los sesenta (60) días continuos de haber sido presentada sin haber constituido fianza, o dentro de los cinco (5) días hábiles de formulada la misma, habiéndose presentado garantía personal, caso en el cual se autoriza al interesado para que proceda a la compensación conforme al Código Orgánico Tributario”. Conforme a lo anteriormente citado, los contribuyente podrían proceder a compensar los créditos fiscales recuperables, sin la emisión de los certificados especiales de reintegro tributario, cuando la Administración Tributaria no respondiese a la solicitud de recuperación dentro del plazo previsto para ello (conforme al artículo 43 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Nro. 5.600 de fecha 26 de agosto de 2002 (para el ejercicio fiscal enero a agosto 2004) y la publicada en Gaceta Oficial Nro. 37.999 del 11 de agosto de 2004 (para el ejercicio fiscal septiembre a diciembre de 2004), sería de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la recepción de la solicitud, o de sesenta (60) días hábiles contados a partir de la recepción de la solicitud, en aquellos casos donde la empresa exportadora tenga más de doscientas (200) operaciones por periodo. En el caso de autos, la sociedad de comercio recurrente solicitó la recuperación de créditos fiscales, las cuales fueron resueltas por la Administración Tributaria, mediante las Providencias correspondientes, de lo anterior se observa que si bien es cierto, las mismas fueron resueltas fuera del plazo legalmente establecido, sin embargo, siendo la voluntad de la recurrente, esperar por la emisión de la mismas, una vez emitidas, lo correcto era esperar la entrega de los certificados especiales de reintegro tributario, como instrumento líquido y exigible para proceder a su cesión y posterior compensación, conforme al criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa, antes señalado, en un caso similar al de autos. En consecuencia, este Tribunal declara que la actuación efectuada por la Administración Tributaria, al declarar improcedente la compensación de la obligación tributaria objeto de estudio, se encuentra conforme a derecho. Así se declara. DE LAS COSTAS PROCESALES. En cuanto a las costas del proceso, el Código Orgánico Tributario en su Artículo 334 establece: “Artículo 334: Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el Tribunal fijará prudencialmente las costas. Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación de los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria. Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado. Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.” Dispone la norma supra transcrita que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario o el juicio ejecutivo intentado por la Administración Tributaria según el caso, o cuando la que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria. De conformidad con la norma precedente, al haber sido declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario bajo examen, este Tribunal establece que las mismas no son procedentes al haber sido declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario bajo examen. Así se resuelve. Aún cuando esta decisión sale a término, notifíquese al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con lo establecido en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal; informándole que tal notificación no suspende el curso del proceso, en razón de lo cual, al concluir el lapso de sentencia (60 días continuos), y de conformidad con el artículo 285 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario de 2014 comenzará a transcurrir el lapso de apelación, pudiendo apelar dentro del lapso de ocho días de despacho siguientes. Dispositivo. Por los razonamientos antes expuestos, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de ley, en el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad de comercio POLIOLEFINAS INTERNACIONALES, C.A., contra del acto administrativo contenido en la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379 de fecha 05 de abril de 2005 emanada de la gerencia regional de tributos internos del servicio nacional integrado de administración aduanera y tributaria (SENIAT), que declaró improcedente la compensación de la obligación tributaria a cargo de la recurrente y declarando subsistente la referida obligación calculada en moneda actual de BOLIVARES UN MIL SETECIENTOS NOENTA Y UN MILLONES DOSCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL TRECE SIN CENTIMOS (Bs. 1.791.267.013,00), (cifra para la fecha), por concepto de impuesto a los activos empresariales para el ejercicio fiscal 2004, declara: 1.- SIN LUGAR el mencionado recurso interpuesto contra del acto administrativo contenido en la resolución N° RZ-DR-CCE-2005-379 de fecha 05 de abril de 2005 emanada de la gerencia regional de tributos internos del servicio nacional integrado de administración aduanera y tributaria (SENIAT), 2.- Se condena en costas a la recurrente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001, calculadas las mismas en el cuatro por ciento (5%) del monto del recurso. Publíquese. Regístrese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, al ( ) días del mes de del año dos mil dieciocho (2019). Año: 208° de la Independencia y 159° de la Federación. La Jueza, La Secretaria, Dra. Maria Ignacia Añez Abg. Yusmila Rodríguez Romero En la misma fecha se dictó y publicó esta decisión definitiva y se dejó la copia ordenada. Se registró bajo Nro. _______ - 2019.- Así mismo, se libró Oficio Nro. _______- 2019 dirigido al Procurador General de la Republica. La Secretaria, Abg. Yusmila Rodríguez Romero. MIA/dgsv.-