TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

En su Nombre:
EL JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN ZULIANA
Exp. Nro. 1634-14
Sentencia Definitiva
Impuesto Sobre la Renta

El 16 de septiembre de 2014 se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto con solicitud de Suspensión de Efectos ante este Juzgado por el abogado Orlando Rafael González González, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 110.714, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A. (DESCA), según consta en documento poder que riela a los folios del 36 al 38 del expediente judicial, contribuyente inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. J-30338807-8, domiciliada en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha 30 de enero de 1996, bajo el Nro. 35, Tomo 5-A, reformada en fecha 29 de diciembre de 2004, bajo el Nro. 31, Tomo 66-A, por ante la misma oficina de registro mercantil; contra la Resolución identificada con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014, en materia de Impuesto Sobre la Renta, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, que declaró sin lugar el recurso jerárquico intentado en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA-2010-500018 del 20 de julio de 2010, que determinó por concepto de Impuesto Bs. 5.297.817,00, de Multa Bs. 14.519.734,00 y por Intereses Moratorios Bs. 5.603.342,00.
En fecha 24 de septiembre de 2014 el Tribunal mediante Resolución Nro. 174-2014, se pronunció sobre la solicitud de suspensión de efectos declarándola improcedente, ordenándose notificar de la misma al Procurador General de la República y a la recurrente.
El 6 de octubre de 2014 se libraron las notificaciones dirigidas al Procurador General de la República, Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público con Competencia Especial Contencioso Administrativo, Contencioso Administrativo Tributario, Contencioso Especial Agrario y Derechos y Garantías Constitucionales de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia y al Gerente Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha 20 de octubre de 2014, el abogado Ricardo Cruz, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 61.890, actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó poder y original del acto administrativo objeto del recurso, y apeló de la decisión Nro. 174-2014 la cual resolvió improcedente la solicitud de suspensión de efectos.
El 5 de noviembre de 2014 el Alguacil de este Tribunal expuso consignando las resultas de las notificaciones dirigidas al Procurador General de la República, Ministerio Publico y Gerente Regional de Tributos Internos del Seniat; y en fecha 6 del mismo mes y año, consignó la resulta de la notificación del Procurador General de la República respecto a la improcedencia de la solicitud de medida cautelar.
En fecha 10 de noviembre de 2014 el abogado Ricardo Cruz por la contribuyente, diligenció apelando de la decisión Nro. 174-2014, la cual fue oída en un solo efecto en fecha 21 de noviembre de 2014.
El 27 de noviembre de 2014 el abogado Ricardo Cruz, suficientemente identificado y actuando por la contribuyente, diligencio solicitando copias certificadas a los fines de la apelación presentada, lo cual fue proveído por el Tribunal en fecha 28 del mismo mes y año.
El 10 de diciembre de 2014 este Tribunal mediante Resolución Nro. 219-2014 admitió el recurso contencioso tributario bajo análisis, ordenando la notificación del Procurador General de la República.
En fecha 12 de diciembre de 2014 se libró oficio bajo el Nro. 642-2014 dirigido a la Presidenta de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, remitiendo las copias certificadas para la apelación.
El 29 de enero de 2015 el abogado Ricardo Cruz por la contribuyente, diligencio solicitando se libre comisión a un Juzgado de Caracas a los fines de la práctica de la notificación del Procurador General de la República; solicitud proveída en la misma fecha.
En fecha 18 de mayo de 2015 se recibió oficio Nro. 233-15 emanado del Tribunal Décimo Tercero de Municipio Ordinario y Ejecutor de Medidas de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, anexo al cual acompañó despacho comisorio debidamente cumplido.
El 10 de junio de 2015 el abogado José Rafael Maldonado Rincón, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 46.566, actuando en su condición de apoderado judicial sustituto del Procurador General de la República, consignó poder y copia certificada del expediente administrativo que instruyó la causa en sede administrativa.
En fecha 15 de junio de 2015 el abogado Ricardo Cruz Bavaresco, anteriormente identificado, por la contribuyente, presentó escrito de pruebas. El 30 de junio de 2015 este Tribunal mediante Resolución Nro. 187-2015 se pronunció sobre las pruebas promovidas por la recurrente, y ordeno la notificación del Procurador General de la República.
El 31 de julio de 2015 el abogado Ricardo Cruz por la contribuyente, diligencio solicitando se libre comisión a un Juzgado de Caracas a los fines de la práctica de la notificación del Procurador General de la República; solicitud proveída en la misma fecha.
En fecha 19 de enero de 2016 se recibió oficio Nro. 6861-2015 emanado del Juzgado Duodécimo de Municipio Ordinario y Ejecutor de Medidas de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, anexo al cual acompañó despacho comisorio debidamente cumplido.
El 15 de marzo de 2016 este Tribunal dictó auto dejando constancia del inicio del término para la presentación de los Informes.
En fecha 14 de abril de 2016 el abogado Ricardo Cruz, inicialmente identificado, por la contribuyente presentó su correspondiente escrito de Informes.
No hubo Informes por parte de la República. No habiendo más actuaciones, este Tribunal pasa a dictar su decisión de fondo, siendo hoy el último día para dictar sentencia establecido en el artículo 284 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario de 2014, previas las consideraciones siguientes:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
1.- El recurso contencioso tributario interpuesto por Desarrollo de Soluciones Específicas, C.A., tiene como objeto la nulidad de la Resolución identificada con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014, en materia de Impuesto Sobre la Renta, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, que declaró sin lugar el recurso jerárquico intentado en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA-2010-500018 del 20 de julio de 2010, que determinó por concepto de Impuesto Bs. 5.297.817,00, de Multa Bs. 14.519.734,00 y por Intereses Moratorios Bs. 5.603.342,00. Dicha Resolución surge con ocasión del procedimiento de fiscalización practicado a la contribuyente, en materia de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio fiscal 2005.
2.- En fecha 21 de enero de 2009 la Administración Tributaria emitió Providencia Administrativa GRTI-RZU-DF-167, en la cual autoriza a los funcionarios Yilda Pírela, portadora de la cédula de identidad Nro. V-7.716.785 y Elvis Atencio, portador de la cédula de identidad Nro. V-7.696.740, en su carácter de Fiscal y Supervisor, a los fines de practicar investigación fiscal en materia de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio fiscal 2005.
3.- La actuación fiscal emitió actas de requerimientos, donde solicitó documentación y de cuyo cumplimiento dejó constancia en las actas de recepción respectivas. Igualmente se solicito información de la contribuyente Consorcio Edimeca y se requirió documentación de terceros.
4.- En fecha 18 de junio de 2009 la Administración emitió Acta de Reparo signada con letras y números GRTI-RZU-DF-0429, donde se dejó constancia de la conducta antijurídica de carácter material, pues no dio cumplimiento a unas actas de requerimientos al no presentar a la actuación fiscal la totalidad de la documentación requerida.
5.- En fecha 17 de agosto de 2009 la contribuyente presentó escrito de descargos signado con el Nro. 030708 en contra del Acta de Reparo signada con letras y números GRTI-RZU-DF-0429. Manifiesta la contribuyente que procedía a allanarse parcialmente a la referida Acta de Reparo, en lo concerniente al reparo formulado por gastos de representación no soportados, presentando la correspondiente planilla de liquidación sustituta.
6.- El 20 de julio de 2010 la administración emitió Resolución Culminatoria de Sumario SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA/2010-500018 donde confirmo parcialmente para el ejercicio fiscal comprendido desde el 01/01/2005 al 31/12/2005, en materia de Impuesto Sobre la Renta.
7.- En fecha 25 de agosto de 2010 la contribuyente interpuso Recurso Jerárquico en contra de la mencionada Resolución Culminatoria de Sumario SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA/2010-500018.
8.- El 30 de junio de 2014 la Administración Tributaria emitió Resolución identificada con letras y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 en la cual se declaró Sin Lugar el mencionado recurso jerárquico intentado contra la Resolución Culminatoria de Sumario SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA/2010-500018 por la cantidad total de Veinticinco Millones Cuatrocientos Veinte Mil Ochocientos Noventa y Tres Bolívares (Bs. 25.420.893,00).
9.- Contra dicha Resolución, es que la contribuyente interpone el presente recurso contencioso tributario.
PLANTEAMIENTOS DE LA CONTRIBUYENTE
1. En su escrito recursivo, manifiesta la contribuyente que existe nulidad de la Resolución Culminatoria y de la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 del 30 de junio de 2014, por falso supuesto de hecho, al considerar erradamente que Desarrollo de Soluciones Especificas, C.A. (DESCA) ha omitido deber tributario alguno en el ejercicio investigado, con base en la falta de apreciación de los elementos de prueba aportados durante la fiscalización y el sumario. Nulidad de los actos administrativas impugnados de acuerdo con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que el acto que declaro sin lugar el recurso jerárquico debe ser anulado y consecuencialmente debe anularse el reparo impugnado, al considerar falsamente que DESCA ha omitido el cumplimiento de sus obligaciones tributarias por concepto de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio 2005. Tanto el sumariador como el superior jerárquico erraron al no considerar como pruebas idóneas las promovidas por su representado a los fines de desvirtuar el reparo por la cantidad de Bs., 4.861.181,65 en el rubro de ingresos omitidos.
El reparo confirmado por la cantidad de Bs. 4.861.181,65 se fundamenta en el rechazo al tratamiento fiscal de las siguientes facturas, que no eran ni fueron pagaderas ni exigibles en 2005:
Cliente Factura Nro. Fecha Monto en Bs.
Consorcio Edimeca 5019 16/12/2005 282.455,79
PDVSA 5080 28/12/2005 1.178.494,57
PDVSA 5079 28/12/2005 3.212.880,13
PDVSA 5074 28/12/2005 187351,16
Total 4.861.181,65
Tales facturas efectivamente fueron fechadas en 2005 porque PDVSA y Edimeca así lo pidieron. Sin embargo, dichas cantidades de dinero nunca estuvieron real ni jurídicamente disponibles para ella y por lo tanto no podían ser objeto de renta de la compañía para dicho período económico; y mucho menos ser considerado como base imponible para el cálculo del Impuesto Sobre la Renta en 2005. Emitir una factura no significa que la deuda es necesariamente líquida ni exigible; las facturas pueden ser rechazadas o pueden tener un término de vencimiento o pago posterior, o el servicio puede ser incumplido.
Manifiestan que el artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, establece que los enriquecimientos se considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones que los producen. Estas operaciones evidentemente se produjeron durante el año 2006 como así lo demuestran las notas de entrega de los bienes comprendidos en las facturas mencionadas, y consignan como pruebas: Notas de entrega GP-00967-1 y GP-00967-2 del 6-02-2006 y 10-02-2006, mediante las cuales se procedió a entregar a Petróleos de Venezuela, S.A. la mercancía descrita en la factura identificada como K4; y Notas de entrega CAR-2006-003, CAR-2006-003-1, CAR-2006-003-2, CAR-2006-003-3 y CAR-2006-003-4 del 10-02-2006, mediante las cuales se procedió a entregar al Consorcio Edimeca la mercancía descrita en la factura identificada como K1.
Indican que, acompañan el detalle sobre el punto explicativo Nro. 1 del Acta de Requerimiento GRTI-RZU-DF-167-05 del 9-03-2009, en el cual se explica la situación de su representada de la siguiente forma:
“1 El ingreso de las facturas 5019, 5074, 5079 y 5080 se reversa por un ajuste de Auditoria Externa, pues la mercancía no había sido entregada al Cliente y por el Principio de Reconocimiento de los Ingresos, establecido en la Norma Internacional de Contabilidad Nr. 18 (NIC 18) estos ingresos no son válidos, pues no cumplen con las condiciones establecidas en la misma.
(…)
4 En Febrero 2006 se entrega la mercancía y se procede al reconocimiento del ingreso”.
Tales pruebas han sido aportadas en el proceso y demuestran la situación contable de DESCA durante el ejercicio económico 2005, sin embargo la Administración Tributaria Nacional en las distintas fases del proceso, no ha querido apreciarlas o apreciándolas lo ha hecho en forma errónea, es por esto que solicitan se sirva valorar las pruebas presentadas de tal forma que pueda llegar a la conclusión de que realmente esos ingresos forman parte de la renta dentro del ejercicio económico 2006.
Que en el recurso jerárquico no se apreciaron las pruebas aportadas, incumpliendo así el deber que le impone la ley, y por tanto se configura de forma evidente el vicio de falso supuesto de hecho que acarrea la nulidad de los actos administrativos recurridos.
Que tanto el sumariador como el jerárquico consideraron que la Norma Internacional de Contabilidad (NIC 18) aplicada por su representada en virtud de lo establecido en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, no era suficiente para justificar la no obtención de dichos ingresos, ya que el referido principio contable no podía entenderse como una disposición de carácter general emitida por un órgano administrativo, lo que conduce a alegar la nulidad del acto administrativo por estar viciado de falso supuesto de hecho.
Que no pretenden discutir, que los principios contables son fuentes de derecho tributario, si el Sumariador hubiese buscado la verdad material de los hechos, habría llegado a la conclusión de que Desca jamás obtuvo esos ingresos ya que las facturas no eran exigibles ni pagaderas (ni fueron pagadas) en 2005.
Que la Administración Tributaria quizás puede pretender que se anulen las facturas. Sin embargo, la no anulación no puede vulnerar el principio de su capacidad contributiva y mucho menos cuando su representada pagó los tributos correspondientes a dichas facturas en el ejercicio fiscal 2006, lo cual quedó debidamente evidenciado en el expediente administrativo. Se estimaba que con el ajuste contable pudiera comprobarse que efectivamente no obtuvo los ingresos que los actos administrativos recurridos afirman obtuvo. Constan de los Estados Financieros, Libros y Comprobantes de Contabilidad, así como de las declaraciones que la contribuyente para el ejercicio 2005 nunca obtuvo los ingresos producto de esas facturas y cuya correcta apreciación por parte del Sumariador y del Jerárquico, los habrían llevado al inequívoco resultado de la total conformidad de la situación tributaria.
Que tanto el sumariador como el superior jerárquico teniendo pleno conocimiento que no obtuvo esos ingresos incurrieron en una violación a los principios más fundamentales que rigen el sistema tributario, como lo son el principio de capacidad contributiva prevista en el artículo 316 de la Constitución, así como los principios de no confiscatoriedad y derecho de propiedad, al pretender gravar dos veces un mismo ingreso; es decir para los ejercicios 2005 y 2006, que fue cuando efectivamente se hicieron exigibles las facturas y se registraron contablemente dichos ingresos.
La omisión de esos hechos constituye en sí misma un vicio en la causa de los actos administrativos contenidos en la Resolución Culminatoria y en la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 toda vez que la falta de consideración de tales elementos resulta determinante para la determinación de la cuota tributaria liquidable por concepto de impuesto sobre la renta para el período reparado.
En efecto, la falta de apreciación expresa de ciertos alegatos o pruebas produce la nulidad del acto por vicio en la causa, en la medida en que tales pruebas o alegatos resultan determinantes para la decisión respectiva. En este sentido, como quiera que la omisión de las Resoluciones impugnadas, al hacer suya la motivación de que no era el informe contable prueba idónea que demostrara que Desca no obtuvo (ni real ni jurídicamente) los ingresos originados por la señaladas facturas, incidió decisivamente en la errónea determinación de una supuesta diferencia de impuesto sobre la renta, por lo que resulta impretermitible declarar la nulidad de los proveimientos administrativos.
Si el Sumario y el Jerárquico hubiesen indagado en la búsqueda de la verdad material sobre lo aducido, la causa de su proceder se hubiera limitado a determinar si hubo o no ese ingreso omitido, en tanto y en cuanto la habría estimado –como lo es en la realidad- totalmente correcta la situación tributaria de su representada frente al Fisco Nacional.
De tal modo, queda evidenciada la falsa suposición de las Resoluciones impugnadas, cuando erróneamente dieron por establecida la existencia de diferencias de impuesto sobre la renta para el ejercicio investigado, sin considerar los ingresos brutos realmente obtenidos en el período señalado. Así, mal podrían basarse el Sumario y el Jerárquico en que por el sólo hecho de haber emitido unas facturas se obtuvieron unos supuestos ingresos, cuando existen indicios que demuestran que ese es un hecho falso, lo cual da lugar a la errónea determinación realizada por la Administración, en los términos descritos, ya que si bien se emitieron las facturas los bienes no fueron entregados sino hasta febrero de 2006, momento en el cual los ingresos fueron debidamente recibidos y debidamente pagados los impuestos correspondientes.
Es por ello que presentan pruebas que demuestran que DESCA no obtuvo dichos ingresos (real ni jurídicamente) durante el ejercicio fiscal 2005, provenientes de las facturas 5019, 5074, 5079 y 5080 y que en vista de lo anterior, dichos ingresos fueron debidamente reportados en la declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal 2006. Para el impuesto sobre la renta, el ingreso se hace relevante cuando es líquido o exigible jurídicamente. Las facturas emitidas en 2005 no eran exigibles ni pagaderas (ni fueron pagadas) en 2005, sino en 2006; y, la contribuyente pagó el impuesto efectivamente en 2006.
En consecuencia, quedando establecido el falso supuesto, el cual vicia la voluntad administrativa expresada por medio de la Resolución Culminatoria y de la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 de nulidad absoluta, solicitan declare la nulidad de los precitados actos administrativos.
Con respecto, al resto del reparo; vale decir, Ajuste Inventario Salidas Injustificadas por la cantidad de BsF. 2.705.103,54, promovieron una inspección en los depósitos de la empresa, ya que por lo voluminoso del material, era imposible materialmente consignarlo.
En atención al reparo por Otros Costos de Venta, por la cantidad de Bs. 6.556.536,02, el sumario desestimó las pruebas consignadas, toda vez que se le hizo a su entender, imposible establecer una conexión congruente entre cada uno de los instrumentos presentados, razón por la cual confirmó el reparo.
En virtud de todo lo anterior, solicitan que se considere favorablemente las pruebas consignadas y que constan en el expediente administrativo, a los fines que se admita los costos por la compra de equipos reflejados en la declaración de rentas del año 2005.
2. Expresan que existe Nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario y de la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 al exigir el pago de intereses moratorios, calculados desde la fecha en que vencieron los plazos para auto liquidar el impuesto sobre la renta hasta la fecha de pago efectivo. Indebida aplicación del artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Nulidad de los actos administrativos impugnados de acuerdo con lo previsto en los artículos 240, numeral 1 del Código Orgánico Tributario y 19, numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Si el reparo es inválido y el tributo incorrecto, los accesorios como intereses y multas deben ser anulados. Además, el superior jerárquico en este sentido se expresó claramente al establecer en su Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 que la sentencia líder en materia de intereses moratorios fue la dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A.), en la cual quedó establecido de forma vinculante el criterio sobre la oportunidad de la causación de los intereses moratorios en materia tributaria y estableció que los mismos no se causan al momento del vencimiento del plazo legal para cumplir voluntariamente la obligación tributaria, sino la exigibilidad de dicha obligación se produce una vez que el reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos.
Además, aun si el reparo no es anulado, de lo anterior queda claro que los intereses moratorios en materia tributaria comienzan a correr al momento en que los actos administrativos queden definitivamente firmes, extremo que no se ha cumplido ya que nuestra representada ha interpuesto oportunamente todos los recursos que la ley le permite. Tanto el Sumariador como el superior jerárquico incurrieron en un error de derecho al aplicar de forma equivocada el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, a lo que habría que agregar que el superior jerárquico excedió sus competencias al tratar de desvirtuar el criterio vinculante de la Sala Constitucional. No puede el superior jerárquico (en vía administrativa) rebatir dichos criterios judiciales de carácter vinculante.
Que la norma que establece los intereses moratorios, ratifica el carácter netamente accesorio de los mismos frente a la obligación tributaria principal, toda vez que el artículo impone la carga de efectuar el pago de un accesorio de la obligación tributaria en el supuesto que se produzca la demora en el pago del tributo. El carácter de accesoriedad de dichos intereses puede desprenderse del contenido de diversas normas del Código Orgánico Tributario, las cuales establecen que los intereses constituyen un accesorio de la obligación tributaria exigible.
Así, incluso por calificación legal los intereses moratorios constituyen accesorios de la obligación tributaria principal; que evidentemente no tendrán lugar en la medida que no exista obligación tributaria principal alguna. Igualmente, de su naturaleza jurídica se deduce que los intereses moratorios deben recibir el mismo tratamiento legal que la obligación tributaria principal, sobre la base del aforismo de acuerdo con el cual lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Conforme a ello, los intereses deberán ser considerados como accesorios de la obligación tributaria por tratarse propiamente de una prolongación de la misma, debiendo ser calificados como una obligación de dar.
Así, la norma del Artículo 66 es aplicable, en relación con los tributos que se liquiden por períodos, desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario 18 de octubre de 2001.
Por otra parte, no puede atribuirse naturaleza sancionatoria a las disposiciones reguladoras de los intereses moratorios, toda vez que los intereses se establecen como una forma de retribución económica de los daños causados al acreedor de un crédito como consecuencia de la mora del deudor. Así las cosas, mientras los intereses revisten una naturaleza indemnizatoria, las sanciones tienen naturaleza eminentemente represiva.
En efecto, para que proceda la imposición de los intereses moratorios, es necesario que se haya hecho exigible la obligación de pagar un tributo, y para ello es necesario que a su vez se haya determinado dicho tributo, sea realizada dicha determinación por el propio contribuyente o por la Administración Tributaria, pero no en el caso de reparos cuya procedencia esta en discusión. En este ultimo caso, solo podrá considerarse determinado el tributo, cuando se haya producido decisión definitivamente firme que declare la existencia y cuantía de la obligación tributaria, imponiéndose al contribuyente un plazo para su cumplimiento. Y transcurrido este plazo, la administración queda facultada para exigir el pago de intereses moratorios y en el presente caso los supuestos intereses de mora no se han producido por no existir decisión definitivamente firma acerca de la procedencia del reparo formulado a la contribuyente
3. Expresan que existe Nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario y de la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 al imponer sanciones por contravención de acuerdo a lo previsto en el artículo 11 del Código Orgánico Tributario
Con relación a este punto, alegan que la multa que pretende liquidar la Administración Tributaria por la supuesta disminución ilegitima de ingresos del Fisco Nacional, es improcedente en virtud que la causa principal que la origina, esta viciada de nulidad absoluta, por lo cual sus accesorios igualmente adolecen del mismo vicio. Si el reparo es anulado, la multa debe ser anulada
DE LAS PRUEBAS
1. La contribuyente anexó al recurso: Resolución Culminatoria de Sumario signada con letras y numeras SNAT/INTI/GRTI/RZU/DSA/2010-500018 de fecha 20 de julio de 2010 emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, Acta de Reparo identificado con letras y números GRTI/RZU/DF/0429 de fecha 18 de junio de 2009 emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, el Escrito de allanamiento parcial, la Declaración sustitutiva por Internet ISLR, el escrito de descargos contra el Acta de Reparo anteriormente identificada, las diferentes actas de requerimientos y recepción que dan como resultado el acta de reparo, las facturas Nro 5019, 5074, 5079, 5080 (1) y 5080 (2), las notas de entrega signada con letras y números GP-00967-1, GP-00967-2, CAR-2006-003, CAR-2006-003-1, CAR-2006-003-2, CAR-2006-003-3 y CAR-2006-003-4
2. En fecha 10 de junio de 2015 el abogado José Rafael Maldonado Rincón, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 46.566, en su carácter de apoderado judicial sustituto del Procurador General de la República consignó copia certificada del expediente administrativo, el cual el Tribunal aprecia, sin perjuicio de las consideraciones que se efectúen en el curso de esta decisión.
3. En fecha 28 de abril de 2014 el abogado Ricardo Cruz, anteriormente identificado, en representación de la contribuyente promovió pruebas documentales. El Tribunal admitió las pruebas de la recurrente. Dichas pruebas el Tribunal las aprecia, salvo las consideraciones que se realicen en el cuerpo de este fallo.
DE LOS INFORMES
De la recurrente:
En fecha 14 de abril de 2016 el abogado Ricardo Cruz, anteriormente identificado, presento escrito de informes en el cual reitera los alegatos esgrimidos en el recurso contencioso tributario bajo análisis

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
1) manifiesta la contribuyente que existe nulidad de la Resolución Culminatoria y de la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 del 30 de junio de 2014, por falso supuesto de hecho, al considerar erradamente que Desarrollo de Soluciones Especificas, C.A. (DESCA) ha omitido deber tributario alguno en el ejercicio investigado, con base en la falta de apreciación de los elementos de prueba aportados durante la fiscalización y el sumario. Nulidad de los actos administrativas impugnados de acuerdo con lo previsto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que el acto que declaro sin lugar el recurso jerárquico debe ser anulado y consecuencialmente debe anularse el reparo impugnado, al considerar falsamente que DESCA ha omitido el cumplimiento de sus obligaciones tributarias por concepto de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio 2005. Tanto el sumariador como el superior jerárquico erraron al no considerar como pruebas idóneas las promovidas por su representado a los fines de desvirtuar el reparo por la cantidad de Bs., 4.861.181,65 en el rubro de ingresos omitidos.
El reparo confirmado por la cantidad de Bs. 4.861.181,65 se fundamenta en el rechazo al tratamiento fiscal de las siguientes facturas, que no eran ni fueron pagaderas ni exigibles en 2005:
Cliente Factura Nro. Fecha Monto en Bs.
Consorcio Edimeca 5019 16/12/2005 282.455,79
PDVSA 5080 28/12/2005 1.178.494,57
PDVSA 5079 28/12/2005 3.212.880,13
PDVSA 5074 28/12/2005 187351,16
Total 4.861.181,65
Tales facturas efectivamente fueron fechadas en 2005 porque PDVSA y Edimeca así lo pidieron. Sin embargo, dichas cantidades de dinero nunca estuvieron real ni jurídicamente disponibles para ella y por lo tanto no podían ser objeto de renta de la compañía para dicho período económico; y mucho menos ser considerado como base imponible para el cálculo del Impuesto Sobre la Renta en 2005. Emitir una factura no significa que la deuda es necesariamente líquida ni exigible; las facturas pueden ser rechazadas o pueden tener un término de vencimiento o pago posterior, o el servicio puede ser incumplido.
Manifiestan que el artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, establece que los enriquecimientos se considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones que los producen. Estas operaciones evidentemente se produjeron durante el año 2006 como así lo demuestran las notas de entrega de los bienes comprendidos en las facturas mencionadas, y consignan como pruebas: Notas de entrega GP-00967-1 y GP-00967-2 del 6-02-2006 y 10-02-2006, mediante las cuales se procedió a entregar a Petróleos de Venezuela, S.A. la mercancía descrita en la factura identificada como K4; y Notas de entrega CAR-2006-003, CAR-2006-003-1, CAR-2006-003-2, CAR-2006-003-3 y CAR-2006-003-4 del 10-02-2006, mediante las cuales se procedió a entregar al Consorcio Edimeca la mercancía descrita en la factura identificada como K1.
Indican que, acompañan el detalle sobre el punto explicativo Nro. 1 del Acta de Requerimiento GRTI-RZU-DF-167-05 del 9-03-2009, en el cual se explica la situación de su representada de la siguiente forma:
“1 El ingreso de las facturas 5019, 5074, 5079 y 5080 se reversa por un ajuste de Auditoria Externa, pues la mercancía no había sido entregada al Cliente y por el Principio de Reconocimiento de los Ingresos, establecido en la Norma Internacional de Contabilidad Nr. 18 (NIC 18) estos ingresos no son válidos, pues no cumplen con las condiciones establecidas en la misma.
(…)
4 En Febrero 2006 se entrega la mercancía y se procede al reconocimiento del ingreso”.
Tales pruebas han sido aportadas en el proceso y demuestran la situación contable de DESCA durante el ejercicio económico 2005, sin embargo la Administración Tributaria Nacional en las distintas fases del proceso, no ha querido apreciarlas o apreciándolas lo ha hecho en forma errónea, es por esto que solicitan se sirva valorar las pruebas presentadas de tal forma que pueda llegar a la conclusión de que realmente esos ingresos forman parte de la renta dentro del ejercicio económico 2006.
Que en el recurso jerárquico no se apreciaron las pruebas aportadas, incumpliendo así el deber que le impone la ley, y por tanto se configura de forma evidente el vicio de falso supuesto de hecho que acarrea la nulidad de los actos administrativos recurridos.
Que tanto el sumariador como el jerárquico consideraron que la Norma Internacional de Contabilidad (NIC 18) aplicada por su representada en virtud de lo establecido en el artículo 91 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, no era suficiente para justificar la no obtención de dichos ingresos, ya que el referido principio contable no podía entenderse como una disposición de carácter general emitida por un órgano administrativo, lo que conduce a alegar la nulidad del acto administrativo por estar viciado de falso supuesto de hecho.
Que no pretenden discutir, que los principios contables son fuentes de derecho tributario, si el Sumariador hubiese buscado la verdad material de los hechos, habría llegado a la conclusión de que Desca jamás obtuvo esos ingresos ya que las facturas no eran exigibles ni pagaderas (ni fueron pagadas) en 2005.
Que la Administración Tributaria quizás puede pretender que se anulen las facturas. Sin embargo, la no anulación no puede vulnerar el principio de su capacidad contributiva y mucho menos cuando su representada pagó los tributos correspondientes a dichas facturas en el ejercicio fiscal 2006, lo cual quedó debidamente evidenciado en el expediente administrativo. Se estimaba que con el ajuste contable pudiera comprobarse que efectivamente no obtuvo los ingresos que los actos administrativos recurridos afirman obtuvo. Constan de los Estados Financieros, Libros y Comprobantes de Contabilidad, así como de las declaraciones que la contribuyente para el ejercicio 2005 nunca obtuvo los ingresos producto de esas facturas y cuya correcta apreciación por parte del Sumariador y del Jerárquico, los habrían llevado al inequívoco resultado de la total conformidad de la situación tributaria.
Que tanto el sumariador como el superior jerárquico teniendo pleno conocimiento que no obtuvo esos ingresos incurrieron en una violación a los principios más fundamentales que rigen el sistema tributario, como lo son el principio de capacidad contributiva prevista en el artículo 316 de la Constitución, así como los principios de no confiscatoriedad y derecho de propiedad, al pretender gravar dos veces un mismo ingreso; es decir para los ejercicios 2005 y 2006, que fue cuando efectivamente se hicieron exigibles las facturas y se registraron contablemente dichos ingresos.
La omisión de esos hechos constituye en sí misma un vicio en la causa de los actos administrativos contenidos en la Resolución Culminatoria y en la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 toda vez que la falta de consideración de tales elementos resulta determinante para la determinación de la cuota tributaria liquidable por concepto de impuesto sobre la renta para el período reparado.
En efecto, la falta de apreciación expresa de ciertos alegatos o pruebas produce la nulidad del acto por vicio en la causa, en la medida en que tales pruebas o alegatos resultan determinantes para la decisión respectiva. En este sentido, como quiera que la omisión de las Resoluciones impugnadas, al hacer suya la motivación de que no era el informe contable prueba idónea que demostrara que Desca no obtuvo (ni real ni jurídicamente) los ingresos originados por la señaladas facturas, incidió decisivamente en la errónea determinación de una supuesta diferencia de impuesto sobre la renta, por lo que resulta impretermitible declarar la nulidad de los proveimientos administrativos.
Si el Sumario y el Jerárquico hubiesen indagado en la búsqueda de la verdad material sobre lo aducido, la causa de su proceder se hubiera limitado a determinar si hubo o no ese ingreso omitido, en tanto y en cuanto la habría estimado –como lo es en la realidad- totalmente correcta la situación tributaria de su representada frente al Fisco Nacional.
De tal modo, queda evidenciada la falsa suposición de las Resoluciones impugnadas, cuando erróneamente dieron por establecida la existencia de diferencias de impuesto sobre la renta para el ejercicio investigado, sin considerar los ingresos brutos realmente obtenidos en el período señalado. Así, mal podrían basarse el Sumario y el Jerárquico en que por el sólo hecho de haber emitido unas facturas se obtuvieron unos supuestos ingresos, cuando existen indicios que demuestran que ese es un hecho falso, lo cual da lugar a la errónea determinación realizada por la Administración, en los términos descritos, ya que si bien se emitieron las facturas los bienes no fueron entregados sino hasta febrero de 2006, momento en el cual los ingresos fueron debidamente recibidos y debidamente pagados los impuestos correspondientes.
Es por ello que presentan pruebas que demuestran que DESCA no obtuvo dichos ingresos (real ni jurídicamente) durante el ejercicio fiscal 2005, provenientes de las facturas 5019, 5074, 5079 y 5080 y que en vista de lo anterior, dichos ingresos fueron debidamente reportados en la declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal 2006. Para el impuesto sobre la renta, el ingreso se hace relevante cuando es líquido o exigible jurídicamente. Las facturas emitidas en 2005 no eran exigibles ni pagaderas (ni fueron pagadas) en 2005, sino en 2006; y, la contribuyente pagó el impuesto efectivamente en 2006.
En consecuencia, quedando establecido el falso supuesto, el cual vicia la voluntad administrativa expresada por medio de la Resolución Culminatoria y de la Resolución SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 de nulidad absoluta, solicitan declare la nulidad de los precitados actos administrativos.
Con respecto, al resto del reparo; vale decir, Ajuste Inventario Salidas Injustificadas por la cantidad de BsF. 2.705.103,54, promovieron una inspección en los depósitos de la empresa, ya que por lo voluminoso del material, era imposible materialmente consignarlo.
En atención al reparo por Otros Costos de Venta, por la cantidad de Bs. 6.556.536,02, el sumario desestimó las pruebas consignadas, toda vez que se le hizo a su entender, imposible establecer una conexión congruente entre cada uno de los instrumentos presentados, razón por la cual confirmó el reparo.
En virtud de todo lo anterior, solicitan que se considere favorablemente las pruebas consignadas y que constan en el expediente administrativo, a los fines que se admita los costos por la compra de equipos reflejados en la declaración de rentas del año 2005.
Con relación al presente alegato, observa este Tribunal lo siguiente:
Conforme a lo anterior y en relación al vicio del falso supuesto de hecho, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 00426, de fecha 1 de abril de 2009 caso: Antonieta Mendoza de López y Leopoldo López Mendoza, señaló lo siguiente:
“Respecto al falso supuesto, se ha establecido de manera reiterada en jurisprudencia de esta Sala, que dicho vicio se configura de dos maneras diferentes: la primera, relativa al falso supuesto de hecho, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión; la segunda, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, incidiendo decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado; caso en el cual se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”.
De la sentencia trascrita up supra, el vicio de falso supuesto de hecho se materializa cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el asunto objeto de decisión.
En primer lugar en cuanto al reparo confirmado por la cantidad de Bs. 4.861.181,65, este Tribunal trae a colisión el artículo 5 de la Ley de Impuesto sobre la Renta que establece lo siguiente:
“Artículo 5: Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias fortuitas, se considerarán disponibles en el momento en que son pagados. Los enriquecimientos que no estén comprendidos en la enumeración anterior, se considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, casos en los cuales se considerará disponible para el cesionario el beneficio que proporcionalmente corresponda.
En todos los casos a los que se refiere este artículo, los abonos en cuenta se considerarán como pagos, salvo prueba en contrario.”.

Asimismo es necesario traer a colisión la sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nro 01638 de fecha 30 de noviembre de 2011 caso: PFIZER VENEZUELA, S.A., que interpreto varios artículos de la Ley del Impuesto sobre la Renta estableciendo lo siguiente:
Por consiguiente, corresponderá a este Supremo Tribunal de Justicia pronunciarse sobre el mérito de las denuncias las cuales se centraron en señalar el falso supuesto de derecho por errónea interpretación de los artículos 5 de la Ley de impuesto sobre la renta (publicado en la Gaceta Oficial No. 5.566 (extraordinario) de fecha 28 de diciembre de 2001), 210 de su Reglamento (publicado en la Gaceta Oficial No. 5662 (extraordinario) del 24 de septiembre de 2003) y 21 del Reglamento parcial de la Ley de impuesto sobre la renta, en materia de retenciones (Decreto No. 1808 de fecha 23-04-97, publicado en la Gaceta Oficial No. 36.203 del 12 de mayo de 1997), vigentes para el ejercicio fiscal 2004.
Además, en caso que la Sala declare procedente el vicio de falso supuesto denunciado, se revisarán los restantes alegatos del recurso contencioso tributario, referidos a la improcedencia de la multa impuesta, conforme el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente, porque -a decir de la contribuyente- la disposición que resulta aplicable es la dispuesta en el artículo 110 eiusdem o en todo caso la sanción consagrada el numeral 2 del artículo 112 del referido Código del 2001.

(…omisis…)

Visto lo antes señalado, esta Máxima Instancia considera pertinente transcribir las normas que denunció la apelante respecto al falso supuesto de derecho por errónea interpretación, a saber:
Ley de impuesto sobre la renta (Gaceta Oficial No. 5.566 (extraordinario) de fecha 28 de diciembre de 2001):

“Artículo 5: Los enriquecimientos provenientes de la cesión del uso o goce de bienes, muebles o inmuebles, incluidos los derivados de regalías y demás participaciones análogas y los dividendos, los producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles, la enajenación de bienes inmuebles y las ganancias fortuitas, se considerarán disponibles en el momento en que son pagados. Los enriquecimientos que no estén comprendidos en la enumeración anterior, se considerarán disponibles desde que se realicen las operaciones de descuento, cuyo producto sea recuperable en varias anualidades, casos en los cuales se considerará disponible para el cesionario el beneficio que proporcionalmente corresponda.
En todos los casos a los que se refiere este artículo, los abonos en cuenta se considerarán como pagos, salvo prueba en contrario.”.

(…omisis…)

Así, el artículo 5 de la Ley de impuesto sobre la renta señala que los enriquecimientos derivados de los dividendos se consideraran disponibles al momento en que son pagados o abonados en cuenta, salvo prueba en contrario, es decir, que exista prueba suficiente que determine que el referido abono en cuenta no constituya un pago, conforme lo dispone la ley. ( del tribunal)
Además, el Reglamento de la Ley de impuesto sobre la renta establece que al momento que se decrete un pago o abono en cuenta de tales dividendos, su impuesto proporcional deberá ser retenido por el pagador y enterado, tal como lo dispone el reglamento especial, a los tres (3) primeros días hábiles del mes siguiente a aquél en que se efectuó la retención correspondiente.
Por consiguiente, la lectura concatenada de las normativas citadas establece cuando el impuesto proporcional sobre el dividendo debe ser retenido por el pagador, a saber, al momento del pago o abono en cuenta de tales dividendos, para así enterarlo en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales en el lapso correspondiente.

Ahora bien, en el presente caso la contribuyente simplemente no reconoce dicho ingreso por cuanto la mercancía no había sido entregada en el 2005, fecha en la cual se emitieron las facturas, conforme a las normas internacional de contabilidad Nro 18, sin embargo, el anterior criterio up supra de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, establece que los enriquecimientos se consideraran disponibles al momento en que son pagados o abonados en cuenta, salvo prueba en contrario, concatenado con lo establecido en el articulo 5 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta anteriormente trascrito.
En el mismo orden de ideas, se evidencia de las actas que integran el expediente judicial que la contribuyente emitió facturas al Consorcio Edimedica en fecha 16 de diciembre de 2005 y a Petróleos de Venezuela, S.A., el 28 de diciembre de 2005, asentó en su libro correspondiente las ganancias por tales servicios, luego de lo cual la demandante realizó un ajuste de auditoria en fecha 31 de diciembre de 2005, por cuanto consideraron que dichos ingresos no entraron en su cuenta, y no obstante siendo así justificaron el reverso conforme al principio del Reconocimiento de los ingresos establecidos en la Norma Internacional de Contabilidad No. 18 NIC; considera este juridiscente que la administración tributaria dictó la resolución acogiendo el criterio que interpreta los enriquecimientos se consideraran disponibles al momento del pago, salvo prueba en contrario. Así se declara.
Asimismo observa este Órgano de Justicia del estudio de las actas que los ingresos obtenidos por el Consorcio Edimedica y Petróleos de Venezuela, S.A., si ingresaron en las cuentas, solo que la contribuyente no los reconoce, por cuanto no habían sido entregado la mercancía pactada y según el articulo 5 de la ley de Impuesto sobre la Renta y el criterio del Tribunal Supremo de Justicia los ingresos se consideraran disponibles al momento en que son pagados, es decir deben ser reconocidos al momento de que fueron pagados; en consecuencia, este Tribunal debe confirmar la cantidad de Bs. 4.861.181,65 efectuada en el reparo impugnado. Así se declara
En segundo lugar con respecto, al reparo por Ajuste Inventario Salidas Injustificadas por la cantidad de BsF. 2.705.103,54, no existen suficientes elementos probatorios, puesto que la contribuyente en el lapso probatorio no promovió una inspección judicial, la cual en su escrito recursivo fue alegada para demostrar la nulidad de la referida resolución
Por lo anterior, debe concluirse que a falta de instrumentos probatorios que permitan establecer lo contrario, lo pertinente es otorgarle pleno valor a lo establecido en la Resolución impugnada, en virtud de la presunción de veracidad, tal como se ha indicado en sentencias de la Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal (vid, entre otras, sentencias Nros. 00040 y 06388, de fechas 15 de enero de 2003 y 30 de noviembre de 2005, casos: Consolidada de Ferrys, C.A. y Chrysler Motor de Venezuela, S.A.), en los siguientes términos:
“(…) Conforme a la norma antes transcrita [artículo 144 COT 1994] y siendo que la doctrina ha definido, a las actas de reparo fiscal como instrumentos administrativos, emitidas por funcionario público, y que son el resultado de una actividad de fiscalización e investigación, son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario (…).
(…omisis)
Así, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario (…)”.
En consecuencia, este Tribunal debe confirma el anterior reparo por Ajuste Inventario Salidas Injustificadas por la cantidad de BsF. 2.705.103,54. Así se declara
En atención al ultimo punto solicitado con respecto al reparo por Otros Costos de Venta, por la cantidad de Bs. 6.556.536,02, este despacho observa que la contribuyente, solo se limita a alegar sin aportar elementos de convicción, y conforme la presunción de veracidad de la cual se encuentran investidas las actas fiscales, este Órgano Jurisdiccional confirma en su totalidad el Acta de Reparo identificado con letras y números GRTI/RZU/DF-0429 efectuado a la contribuyente en fecha 8 de junio de 2009. Así se decide
2. Expresan que existe Nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario y de la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 al exigir el pago de intereses moratorios, calculados desde la fecha en que vencieron los plazos para auto liquidar el impuesto sobre la renta hasta la fecha de pago efectivo. Indebida aplicación del artículo 66 del Código Orgánico Tributario. Nulidad de los actos administrativos impugnados de acuerdo con lo previsto en los artículos 240, numeral 1 del Código Orgánico Tributario y 19, numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Si el reparo es inválido y el tributo incorrecto, los accesorios como intereses y multas deben ser anulados. Además, el superior jerárquico en este sentido se expresó claramente al establecer en su Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 que la sentencia líder en materia de intereses moratorios fue la dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A.), en la cual quedó establecido de forma vinculante el criterio sobre la oportunidad de la causación de los intereses moratorios en materia tributaria y estableció que los mismos no se causan al momento del vencimiento del plazo legal para cumplir voluntariamente la obligación tributaria, sino la exigibilidad de dicha obligación se produce una vez que el reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos.
Además, aun si el reparo no es anulado, de lo anterior queda claro que los intereses moratorios en materia tributaria comienzan a correr al momento en que los actos administrativos queden definitivamente firmes, extremo que no se ha cumplido ya que nuestra representada ha interpuesto oportunamente todos los recursos que la ley le permite. Tanto el Sumariador como el superior jerárquico incurrieron en un error de derecho al aplicar de forma equivocada el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, a lo que habría que agregar que el superior jerárquico excedió sus competencias al tratar de desvirtuar el criterio vinculante de la Sala Constitucional. No puede el superior jerárquico (en vía administrativa) rebatir dichos criterios judiciales de carácter vinculante.
Que la norma que establece los intereses moratorios, ratifica el carácter netamente accesorio de los mismos frente a la obligación tributaria principal, toda vez que el artículo impone la carga de efectuar el pago de un accesorio de la obligación tributaria en el supuesto que se produzca la demora en el pago del tributo. El carácter de accesoriedad de dichos intereses puede desprenderse del contenido de diversas normas del Código Orgánico Tributario, las cuales establecen que los intereses constituyen un accesorio de la obligación tributaria exigible.
Así, incluso por calificación legal los intereses moratorios constituyen accesorios de la obligación tributaria principal; que evidentemente no tendrán lugar en la medida que no exista obligación tributaria principal alguna. Igualmente, de su naturaleza jurídica se deduce que los intereses moratorios deben recibir el mismo tratamiento legal que la obligación tributaria principal, sobre la base del aforismo de acuerdo con el cual lo accesorio sigue la suerte de lo principal. Conforme a ello, los intereses deberán ser considerados como accesorios de la obligación tributaria por tratarse propiamente de una prolongación de la misma, debiendo ser calificados como una obligación de dar.
Así, la norma del Artículo 66 es aplicable, en relación con los tributos que se liquiden por períodos, desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario 18 de octubre de 2001.
Por otra parte, no puede atribuirse naturaleza sancionatoria a las disposiciones reguladoras de los intereses moratorios, toda vez que los intereses se establecen como una forma de retribución económica de los daños causados al acreedor de un crédito como consecuencia de la mora del deudor. Así las cosas, mientras los intereses revisten una naturaleza indemnizatoria, las sanciones tienen naturaleza eminentemente represiva.
En efecto, para que proceda la imposición de los intereses moratorios, es necesario que se haya hecho exigible la obligación de pagar un tributo, y para ello es necesario que a su vez se haya determinado dicho tributo, sea realizada dicha determinación por el propio contribuyente o por la Administración Tributaria, pero no en el caso de reparos cuya procedencia esta en discusión. En este ultimo caso, solo podrá considerarse determinado el tributo, cuando se haya producido decisión definitivamente firme que declare la existencia y cuantía de la obligación tributaria, imponiéndose al contribuyente un plazo para su cumplimiento. Y transcurrido este plazo, la administración queda facultada para exigir el pago de intereses moratorios y en el presente caso los supuestos intereses de mora no se han producido por no existir decisión definitivamente firma acerca de la procedencia del reparo formulado a la contribuyente
Con relación al presente alegato, observa este Tribunal lo siguiente:
En cuanto a este aspecto, ya anteriormente se ha señalado que la obligación tributaria principal se encuentra ajustada a derecho; y tomando en cuenta la sentencia Nro 0125 del 2 de febrero de 2011 de la Sala Político Administrativa caso: PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) que establece lo siguiente
“ahora bien, la disposición normativa contemplada en el Código Orgánico Tributario de 2001 referente a la exigibilidad de los intereses moratorios difiere de la dispuesta en el prenombrado instrumento normativo de 1994, pues según se distingue de su artículo 66, la procedencia de los mismos tiene lugar “desde el momento de la exigibilidad de la obligación tributaria y no a partir del momento en que quede definitivamente firme el acto administrativo que los contiene” (Vid. sentencia N° 191 del 9 de marzo de 2009, caso: Pfizer Venezuela S.A. SC/TSJ)”
De lo anteriormente trascrito se evidencia que los intereses moratorios nacen a partir de la exigibilidad de la obligación tributaria, es decir que deben calcularse a partir del vencimiento del plazo para la autoliquidación del impuesto correspondiente a el ejercicio y en el presente caso es desde el mismo momento en que finaliza el plazo legalmente establecido para que proceda al pago correspondiente, en consecuencia este Tribunal desecha tal alegato. Así se declara
3. Expresan que existe Nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario y de la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 de fecha 30 de junio de 2014 al imponer sanciones por contravención de acuerdo a lo previsto en el artículo 11 del Código Orgánico Tributario
Con relación a este punto, alegan que la multa que pretende liquidar la Administración Tributaria por la supuesta disminución ilegitima de ingresos del Fisco Nacional, es improcedente en virtud que la causa principal que la origina, esta viciada de nulidad absoluta, por lo cual sus accesorios igualmente adolecen del mismo vicio. Si el reparo es anulado, la multa debe ser anulada
Con relación al presente alegato, observa este Tribunal lo siguiente:
Ahora bien, esta juzgadora observa que la obligación principal fue confirmada anteriormente, y sabiendo que la multas impuestas son accesorias al impuesto, se desestima este alegato por cuanto como anteriormente se dejo sentado el impuesto omitido fue confirmado y por lo tanto la contribuyente tiene la obligación de pagar a la administración tributaria. Así se decide
Conclusión.
En virtud de las consideraciones que se han venido exponiendo, el Tribunal en el dispositivo del fallo declarará sin lugar el presente Recurso Contencioso Tributario conforme lo determinado en el cuerpo de este fallo
DE LAS COSTAS PROCESALES
En cuanto a las costas del proceso, el Código Orgánico Tributario en su Artículo 334 establece:
“Artículo 334: Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el Tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación de los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.
Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.”
Dispone la norma supra transcrita que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario o el juicio ejecutivo intentado por la Administración Tributaria según el caso, o cuando la que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria.
De conformidad con la norma precedente, al haber sido declarado sin lugar el recurso contencioso tributario bajo examen, este Tribunal condena en costas a la contribuyente DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A., (DESCA) en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso. así se resuelve.
DEL CUMPLIMIENTO VOLUNTARIO
El artículo 287 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario del 2014 establece:
“Articulo 287: Declarado sin lugar o parcialmente con lugar el recurso ejercido, el tribunal fijará en la sentencia un lapso de cinco (5) días continuos, para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario”
En otro orden de ideas, los artículos 284 y 284 ejusdem señalan:
“Articulo 284: Presentados los informes, o cumplido que sea el auto para mejor proveer, o pasado el término señalado para su cumplimiento, el Tribunal dictará su fallo dentro de los sesenta (60) días continuos siguientes, pudiendo diferirlo por una sola vez, por causa grave sobre la cual el Juez o Jueza hará declaración expresa en el auto de diferimiento, y por un plazo que no excederá de treinta (30) días continuos.
Parágrafo Primero. En caso de que el Tribunal dicte la sentencia dentro de este lapso, el mismo deberá dejarse transcurrir íntegramente a los efectos de la apelación. Los jueces procurarán sentenciar las causas en el orden de su antigüedad.
La sentencia dictada fuera del lapso establecido en este artículo o de su diferimiento deberá ser notificada a las partes, sin lo cual no correrá el lapso para interponer la apelación
Parágrafo Segunda: dictada la sentencia fuera de los lapsos establecidos en este artículo, el lapso para interponer la apelación empezará a correr una vez que conste en autos la última de las notificaciones
Artículo 285. De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.”
Se desprende de las normas anteriores, que el lapso de sentencia (60dias continuos) debe dejarse transcurrir íntegramente cuando la sentencia haya sido dictada dentro de dicho lapso, luego de lo cual se abrirá el lapso para la apelación (8 días de despacho). Una vez transcurridos dichos lapsos, se entenderá que la sentencia se encuentra firma y se procederá al cumplimiento voluntario de la misma, teniendo la contribuyente un lapso de cinco (5) días continuos para ejecutarlo.
En razón de lo cual una vez firme la sentencia definitiva de autos, se le concede un lapso de cinco (5) días continuos a la contribuyente para efectuar el cumplimiento voluntario. Así se declara
Dispositivo.

Por las razones expuestas, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A., (DESCA) inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. J-30338807-8 contra la Resolución signada con letras y números SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2014-0446 del 30 de junio de 2014, emanada del Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria y en consecuencia se confirma con los términos expuestos en el fallo
2. SE CONDENA a la contribuyente DESARROLLO DE SOLUCIONES ESPECÍFICAS, C.A., (DESCA) por haber resultado totalmente vencido en este juicio. Estas costas se imponen en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso
Aún cuando esta decisión sale a término, notifíquese al Procurador General de la República de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma Parcial del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008; de esta manera, una vez transcurridos los ocho (8) días de despacho a los que se contrae el mencionado artículo, el juicio seguirá su curso.
Publíquese. Regístrese. Notifíquese al Procurador General de la República. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los dieciséis (16) días del mes de septiembre del año dos mil dieciséis (2016). Año: 206° de la Independencia y 157° de la Federación.
La Jueza,
Dra. Maria Ignacia Añez
La Secretaria,
Abg. Yusmila Rodríguez Romero.
En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente Nro. 1634-14, asimismo, se libró oficio bajo el Nro. _________-2016 dirigido al Procurador General de la República.
La Secretaria,
Resolución Nro. _______ -2016.-
MIA/lb