TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

En su nombre:
EL JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN ZULIANA

Expediente Nro. 625-06
Sentencia Definitiva
Impuestos Municipales

Mediante escrito presentado el 31 de julio de 2006, el abogado Jaime Gómez Pacheco, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 47.622, actuando en su carácter de apoderado judicial de CORE LABORATORIES VENEZUELA, S.A., según documento poder que corre a los folios 25 al 29 del expediente judicial, sociedad mercantil constituida según documento inscrito en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 30 de septiembre de 1994, bajo el No. 11 Tomo 130-A-Sgdo, con una sucursal establecida en la ciudad de Maracaibo, según inscripción por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en fecha 23 de diciembre de 1994, bajo el No. 43, Tomo 33-A, en contra de la Resolución Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006 emanada del Alcalde del Municipio Maracaibo del Estado Zulia en la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico intentado contra el Acta Fiscal signada con letras y números IMT-222-2005-IF del 20 de junio de 2005 emitida por el SAMAT hoy denominado Servicio Desconcentrado Municipal de Administración Tributaria (SEDEMAT) de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.
En fecha 18 de septiembre de 2006 se libraron oficios de notificación bajo los Nros. 491-2006, 492-2006 y 493-2006 dirigidos al Alcalde, Síndico Procurador Municipal y Contralor del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, respectivamente.
El 13 de octubre de 2006, se agregaron las resultas de las notificaciones libradas al Alcalde, Contralor y Síndico Municipal. En fecha 14 de noviembre de 2006 se recibió oficio IMT-405-2006 del 13 de noviembre de 2006 emanado del Intendente Tributario del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, anexo al cual acompañó expediente administrativo seguido a la contribuyente.
En fecha 5 de diciembre de 2006, se admitió el presente recurso contencioso tributario. El 8 de enero de 2007, la contribuyente recurrente promovió pruebas. El día 17 de enero de 2007, el Tribunal admitió la invocación del mérito favorable de las actas procesales, pruebas documentales y testimoniales.
El 23 de enero de 2007 se libró despacho y oficio dirigido al Juzgado del Municipio Maracaibo, Jesús Enrique Lossada y San Francisco del Estado Zulia, a los fines de la evacuación de las pruebas testimoniales.
En fecha 25 de enero de 2007 este tribunal dictó auto ampliando la admisión de pruebas. En fecha 20 de abril de 2007 la abogada Claudia Montero, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 103.777, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente, según poder que consta en actas a los folios 102 al 104 del expediente judicial, presentó informes.
No hubo Informes ni Observaciones por parte del Municipio. El 5 de octubre de 2007 la abogada de la contribuyente diligenció. En fecha 19 de febrero de 2009, el abogado José Rafael Belisario, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 34.357, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente diligenció solicitando sentencia y consignado poder que acredita su representación.
El día 22 de julio de 2010 el mencionado abogado José Rafael Belisario Rincón, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente otorgó poder apud acta al abogado Marco Pérez Mora, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 117.135.
En fechas 22 de julio de 2011 y 4 de julio de 2012, el apoderado judicial de la contribuyente, diligenció solicitando sentencia.
En fecha 6 de junio de 2013 se dictó auto suspendiendo la causa en virtud del avocamiento de la Dra. Iliana Contreras Jaimes para cubrir el período vacacional del Juez titular; ordenando la notificación de la Alcaldesa y Síndico Procurador del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, y de la contribuyente.
Encontrándose la causa en el primer (1°) día del lapso consagrado en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001 para sentenciar, y no habiendo más actuaciones que cumplir pasa este Tribunal a dictar su decisión de fondo, previas las siguientes consideraciones:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
1. Conforme se desprende de los anexos presentados por la contribuyente, en fecha 20 de junio de 2005 el Servicio Autónomo Municipal de Administración Tributaria (SAMAT) hoy denominado Servicio Desconcentrado Municipal de Administración Tributaria (SEDEMAT), emitió Acta Fiscal identificada con letras y números IMT-222-2005-IF mediante la cual se formula reparo a la empresa Core Laboratories Venezuela, S.A. proveniente de las actividades económicas anuales no declaradas ni liquidadas por la cantidad total de Bs. 221.835.721,55 equivalente actualmente a Bs. 221.835,72, discriminados de la siguiente manera:
- Impuesto a las actividades económicas, comerciales, industriales, de servicios y de índole similar: Bs. 211.272.115,76 equivalente actualmente a Bs. 211.272,12.
- Contribución Especial al Cuerpo de Bomberos Bs. 10.563.605,79 equivalente actualmente a Bs. 10.563,61.
En la mencionada Acta Fiscal, el fiscal actuante alega lo siguiente:
- Que la empresa realiza actividades de venta de equipos y accesorios para la toma de muestras y complementación de pozos petroleros y la prestación de servicios relacionados con el análisis de muestras de la producción petrolera, gas, agua, carbón, productos químicos u otras sustancias químicas.
- Que por la venta de equipos y accesorios para la toma de muestras y complementación de pozos petroleros, obtuvo ingresos brutos por Bs. 6.070.476.666,55 (valor histórico) los cuales no fueron declarados al Municipio.
- Que por la prestación de servicios de análisis de muestras realizadas en su laboratorio ubicado en su sede en el Municipio Maracaibo, obtuvo ingresos por Bs. 16.957.575.784,97 (valor histórico) de los cuales 8.014.331.050,97 (valor histórico) fueron declarados al Municipio.
- Que de la diferencia de ingresos brutos se generó un total de impuesto de Bs. 91.057.150,00 equivalente actualmente a Bs. 91.057,15 y Bs. 120.214.965,76 equivalente actualmente a Bs. 120.214,97, los cuales no fueron declarados al Municipio.
2. En fecha 13 de junio de 2005 la contribuyente presentó ante la Administración Tributaria Municipal recurso jerárquico en contra del Acta Fiscal identificada con letras y números IMT-222-2005-IF.
3. El 3 de mayo de 2006, la Administración emitió Resolución No. 2065 donde declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, en consecuencia se ratificó el Acta Fiscal identificada con letras y números IMT-222-2005-IF del 20 de junio de 2005 y se le ordenó el desglose por separado de cada una de las actividades realizadas por ella. Y, es contra esta última Resolución que se interpuso el presente recurso contencioso tributario.
PLANTEAMIENTOS DE LA RECURRENTE
1. Alega la recurrente que existe falso supuesto de derecho. Que la actividad de ingeniería ejecutada por la contribuyente no es gravable por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, pues la empresa se dedica a la prestación de servicios de ingeniería, lo cual hace evidente en lo que se refiere a dichas operaciones, no puede ser gravada.
Que el artículo 3 de la Ley del ejercicio de la Ingeniería, la Arquitectura y profesiones afines, establece que la ejecución de la actividad de prestación de servicios de ingeniería no es una industria y por lo tanto no puede ser gravado por concepto de patente de industria y comercio.
Que el Municipio al identificar el origen de los impuestos reclamados señala que presta principalmente servicios de ingeniería, descritos como análisis técnico de muestras extraídos de los pozos petroleros, de tal forma que los cobros de patente de industria y comercio referidos a la actividad de ingeniería son indebidos y contrarios a lo establecido en la Constitución y demás leyes que rigen la materia.
Que a pesar de que la contribuyente está constituida bajo la forma de sociedad anónima, no se cumplen ninguno de los supuestos de hecho que califican el ejercicio de la actividad de ingeniería como actos de comercio, de hecho a la luz de lo establecido en el artículo 1651 del Código Civil en concordancia con lo establecido en el artículo 200 del Código de Comercio, la sociedad Core Laboratories Venezuela, S.A. es una sociedad civil con forma mercantil. La calificación del hecho imponible objeto del impuesto debe ser analizado de acuerdo a su naturaleza y no de acuerdo a la forma societaria con que fue creada.
El requerimiento de impuesto de patente de industria y comercio sobre actividades civiles, es inconstitucional e ilegal, por cuanto no forma parte del supuesto de hecho establecido en el numeral 2° del artículo 179 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
2. Manifiesta la contribuyente recurrente igualmente, que existe falso supuesto de derecho, pues existe error en el cálculo de la base imponible.
Que no existe identidad entre los ingresos brutos que obtuvo por la prestación efectiva de servicios en jurisdicción del Municipio Maracaibo, con lo expresado por el fiscal en la resolución impugnada. Que se desconocen de la base imponible sobre la cual el fiscal actuante realizó el cálculo del impuesto por los siguientes hechos:
- Que hay ordenes de servicios profesionales que conforman la base imponible reclamada, que fueron ejecutadas en otras entidades locales diferentes al Municipio Maracaibo, que acceder a tal petición equivaldría a aceptar una doble tributación por el mismo hecho imponible, lo cual es inaceptable e ilegal, pues a los efectos de la determinación del hecho imponible en el impuesto de industria y comercio, el elemento territorial es esencial para que la obligación tributaria sea procedente.
Que el artículo 11 del Código Orgánico Tributario al referirse a la territorialidad de las normas tributarias señala que “tienen vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas”, en tal sentido, los Municipios solo tendrán poder tributario en los territorios que lo comprenden, respetando las limitaciones derivadas del ordenamiento jurídico constitucional.
- Que el método utilizado por el fiscal actuante para determinar la base imponible es confuso y poco confiable; pues como expresa el fiscal actuante en el acta de verificación fiscal, la metodología para determinar la base imponible se hizo tomando como fuente el mayor analítico y los estados de ganancias y pérdidas de la empresa, lo cual genera una distorsión sobre la determinación de ingresos obtenidos en otras localidades, más aún cuando la empresa posee oficinas y presta servicios profesionales en otras partes de Venezuela. Igualmente el fiscal actuante, no tomó en cuenta notas de crédito, descuentos y otros conceptos que distorsionan la base imponible reclamada.
3. Inmotivación del Acto.
Que la vaga e inconsistente fundamentación por parte de la Tributaria Municipal, demuestra la inmotivación del acto en cuanto a los fundamentos y razones por las cuales la contribuyente debe estar sujeta al pago de impuestos por patente de industria y comercio, aunado al hecho de que la determinación de la base imponible se practicó con una metodología inapropiada que imposibilita ejercer un adecuado control sobre la determinación de la base imponible, haciendo el acto administrativo nulo, de conformidad con los artículos 191 ordinales 4, 5 y 6 del Código Orgánico Tributario y 9 y 18 ordinal 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que en la Resolución emitida por la Alcaldía, solo se limitan a reproducir la información descrita en los estados de ganancias y pérdidas; lo que se traduce en una violación del derecho a la defensa, por habérsele impedido conocer las razones y motivos legales, de hecho y técnicos que facultan el cobro de Bs. 221.835.721,55 equivalente actualmente a Bs. 221.835,72 por patente de industria y comercio.
4. Improcedencia del Cobro de la Contribución Especial para el Cuerpo de Bomberos.
Que de la revisión de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, se observa la creación de cobro de la contribución especial para el cuerpo de bomberos que tiene vicios de inconstitucionalidad e ilegalidad que hacen nula tal disposición, por ser violatoria del artículo 179 de la Constitución Nacional que establece el alcance del Poder Tributario Municipal, sin establecer ingresos que se deriven de una contribución especial de bomberos.
Igualmente, tal disposición de la Ordenanza Municipal es violatoria de del artículo 317 de la Constitución Nacional, que establece el principio de legalidad tributaria, y visto que el municipio no tiene poder tributario para el cobro de la contribución especial de bomberos, pues el artículo 30 de la Ordenanza en cuestión no puede considerarse de rango legal, visto que los Municipios sólo tienen la potestad de sancionar leyes en aquellas materias que son de su competencia, no siendo la contribución de bomberos una de ellas.
5. Violación del principio constitucional de progresividad y objeto primordial del sistema tributario.
Que el Municipio es autónomo en la gestión de los intereses locales, sin embargo el ámbito de su competencia no es ilimitado, por el contrario, se encuentra restringido por la Constitución, donde se le reconocen de manera precisa el ámbito de sus atribuciones. En tal sentido, el principio de capacidad económica o contributiva es una limitación al ejercicio del Poder Tributario ejercido por cualquiera de las ramas del Poder Público, el criterio de interés propio de cada Municipio en Venezuela o de cualquier ente de la Administración descentralizada, debe congeniar con el interés del Estado Venezolano, con los fines que justifican su existencia y que en el campo de la tributación están delimitadas en el concepto del sistema tributario que establece el artículo 316 de la Constitución.
Que la Administración Municipal realizó un requerimiento fiscal que no se corresponde con el supuesto de hecho de la norma, no realizó las deducciones que correspondían y en el mejor de los casos, incorporó ingresos brutos generados de otras municipalidades, causando una doble imposición, que se desprende del pago que tendrá que hacer por el mismo hecho imponible requerido en la jurisdicción del Municipio competente.
Que el acto administrativo impugnado constituye una amenaza cierta al derecho al libre ejercicio de la actividad lucrativa que conforma el objeto social de la recurrente, derecho consagrado en el artículo 112 de la Constitución.
DE LAS PRUEBAS
1. La contribuyente anexó al recurso, poder y la Resolución impugnada Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006 emanada del Alcalde del Municipio Maracaibo del Estado Zulia. Ahora bien, tratándose de pruebas documentales, que constan en el expediente, el Tribunal las aprecia, sin perjuicio de las consideraciones que efectúe en el desarrollo de la presente decisión.
2. En fecha 8 de enero de 2007 la abogada Francesca Di Cola, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 33.798, en representación de la contribuyente promovió el merito favorable que se desprende de los documentos consignados mediante el escrito de promoción de pruebas y prueba de testigos de los ciudadanos GUSTAVO CABEZAS y LISBETH CUEVAS, en sus caracteres de Ingeniero de Petróleos y Contadora Pública, respectivamente. El Tribunal admitió las pruebas de la recurrente. Dichas pruebas el Tribunal las aprecia, salvo las consideraciones que se realicen en el cuerpo de este fallo.
DE LOS INFORMES
De la recurrente:
En fecha 20 de abril de 2007, la abogada Claudia Montero, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 103.777, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente presentó su escrito de informes en el que reitera los alegatos planteados en el escrito recursivo.
Del Municipio Maracaibo del Estado Zulia:
La representación municipal no consignó informes.
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
El Tribunal advierte que pasa a analizar los argumentos de la recurrente siguiendo un orden distinto al de su exposición, a fin de un mejor estudio del caso.
1. Violación del principio constitucional de progresividad y objeto primordial del sistema tributario.
Manifiesta la contribuyente, que el Municipio es autónomo en la gestión de los intereses locales, sin embargo el ámbito de su competencia no es ilimitado, por el contrario, se encuentra restringido por la Constitución, donde se le reconocen de manera precisa el ámbito de sus atribuciones. En tal sentido, el principio de capacidad económica o contributiva es una limitación al ejercicio del Poder Tributario ejercido por cualquiera de las ramas del Poder Público, el criterio de interés propio de cada Municipio en Venezuela o de cualquier ente de la Administración descentralizada, debe congeniar con el interés del Estado Venezolano, con los fines que justifican su existencia y que en el campo de la tributación están delimitadas en el concepto del sistema tributario que establece el artículo 316 de la Constitución.
Que la Administración Municipal realizó un requerimiento fiscal que no se corresponde con el supuesto de hecho de la norma, no realizó las deducciones que correspondían y en el mejor de los casos, incorporó ingresos brutos generados de otras municipalidades, causando una doble imposición, que se desprende del pago que tendrá que hacer por el mismo hecho imponible requerido en la jurisdicción del Municipio competente.
Que el acto administrativo impugnado constituye una amenaza cierta al derecho al libre ejercicio de la actividad lucrativa que conforma el objeto social de la recurrente, derecho consagrado en el artículo 112 de la Constitución.
A este respecto observa este Tribunal lo siguiente:
Autonomía y potestad tributaria de los municipios.
En torno a la autonomía y potestad tributaria de los Municipios, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela dispone en su artículo 168 (así como lo establecía el artículo 29 de la Constitución de 1961), que la autonomía del Municipio comprende no sólo la elección de sus autoridades y la gestión de las materias de su competencia, sino la creación, recaudación e inversión de sus ingresos (ver sentencia de la Sala Político-Administrativa, Nro. 00565 del 7 de mayo de 2008, caso: Surtidora Licoven, C.A. ).
Respecto a la autonomía municipal, se ha establecido que los municipios pueden establecer sus propios tributos, tal como lo establece el artículo 179 del Texto Constitucional, con las limitaciones y prohibiciones dispuestas en el artículo 183 eiusdem, garantizándose así la autosuficiencia económica de los entes locales. Ergo, los Municipios tienen una potestad tributaria originaria más no ilimitada, que deben ejercer dentro de los parámetros constitucionales.
Según lo dispone la norma constitucional antes referida, los ingresos tributarios que pueden percibir estos entes político-territoriales, son los siguientes:
“Artículo 179: Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:
(...)
2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidos en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística.
3. El impuesto territorial rural o sobre predios rurales, la participación en la contribución por mejoras y otros ramos tributarios nacionales o estadales, conforme a las leyes de creación de dichos tributos.
(...)
6. Los demás que determine la Ley”.
Por su parte los artículos 112 y 316 de la Constitución denunciados por la contribuyente, establecen:
“Artículo 112. Todas las personas pueden dedicarse libremente a la actividad económica de su preferencia, sin más limitaciones que las previstas en esta Constitución y las que establezcan las leyes, por razones de desarrollo humano, seguridad, sanidad, protección del ambiente u otras de interés social. El Estado promoverá la iniciativa privada, garantizando la creación y justa distribución de la riqueza, así como la producción de bienes y servicios que satisfagan las necesidades de la población, la libertad de trabajo, empresa, comercio, industria, sin perjuicio de su facultad para dictar medidas para planificar, racionalizar y regular la economía e impulsar el desarrollo integral del país.
Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos” (Destacado de este Tribunal)”.
El sistema tributario y no un determinado impuesto establecerá la obligación de contribuir en atención a la capacidad económica del sujeto pasivo; con tal fin, los tributos no pueden ser calculados sobre una base proporcional sino atendiendo al principio de progresividad, mecanismo que debe respetarse para que el Estado pueda cumplir con la obligación de proteger la economía nacional y de lograr un adecuado nivel de vida para el pueblo.
En el presente caso, observa este Juzgador que tales principios constitucionales no pueden ser analizados en su acepción genérica; por el contrario, se impone su estudio en estrecha relación con las potestades tributarias del Estado y sus límites materiales: la capacidad contributiva, la justicia tributaria, la progresividad y la no confiscatoriedad del tributo, las cuales son garantías del contribuyente ante el poder impositivo de éste. En este sentido, tales principios están íntimamente vinculados entre sí, al punto de que pudiera operar una suerte de interdependencia en la vigencia de los preceptos constitucionales antes mencionados, en los términos en los cuales han sido planteados por la contribuyente.
No puede pretender la contribuyente que por el simple alegato expuesto deba declararse la violación al principio de progresividad o a los restantes principios, ya que el legislador municipal tipificó el hecho imponible con todos sus elementos, y estableció el quantum de la cuota tributaria en base a una manifestación de capacidad contributiva (los ingresos brutos del contribuyente por el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de servicio en el municipio respectivo), por lo cual el hecho de existir discrepancia entre lo que considera el contribuyente se deba considerar para los efectos de lo que debe pagar sobre sus ingresos brutos y lo que considera el municipio que se le adeuda en base a esos ingresos brutos, no implica per se violación a dichos principios.
Considera este Tribunal que la contribuyente no aporta elementos concretos que evidencien una desproporción tal en los tributos que pretende el municipio, de forma que le cause una pérdida considerable en su patrimonio. Los argumentos explanados por la contribuyente resultan insuficientes a los fines pretendidos, pues no reflejan de manera evidente la existencia de una lesión directa de dichos preceptos constitucionales.
La contribuyente debió sustentar de qué manera la Administración tributaria Municipal viola los principios constitucionales denunciados, máxime si tomamos en cuenta que los tributos responden al deber que tenemos todos de contribuir con las cargas públicas, conforme la previsión del artículo 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
En razón de lo cual, no existiendo en autos elementos de convicción que evidencien la existencia de una violación actual o inminente de los derechos denunciados, este Tribunal desecha el alegato de la contribuyente de violación de los principios de progresividad y objeto primordial del sistema tributario. Así se declara.
2. Inmotivación del Acto.
Denuncia la contribuyente, que la vaga fundamentación por parte de la Administración Tributaria Municipal, demuestra la inmotivación del acto en cuanto a los fundamentos y razones por las cuales la contribuyente debe estar sujeta al pago de impuestos por patente de industria y comercio, aunado al hecho de que la determinación de la base imponible se practicó con una metodología inapropiada que imposibilita ejercer un adecuado control sobre la determinación de la base imponible, haciendo el acto administrativo nulo, de conformidad con los artículos 191 ordinales 4, 5 y 6 del Código Orgánico Tributario y 9 y 18 ordinal 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que en la Resolución emitida por la Alcaldía, solo se limitan a reproducir la información descrita en los estados de ganancias y pérdidas; lo que se traduce en una violación del derecho a la defensa, por habérsele impedido conocer las razones y motivos legales, de hecho y técnicos que facultan el cobro de Bs. 86.468.902,72.
Con respecto a este alegato observa este tribunal lo siguiente:
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, “los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”. Y el Artículo 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala que todo acto administrativo deberá contener “…expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”.
La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado que “la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto”, añadiendo la Sala que “la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante”. (Sent. Nº 01930, del 27-07-2006, caso Asociación de Profesores de la Universidad Simón Bolívar, citada en sentencia No. 042 del 17-01-2007, caso Angelina García Hernández).
De lo anterior se concluye que la motivación del acto tiene por objeto hacer del conocimiento del destinatario las razones fácticas y jurídicas que respaldan la emisión de dicho acto, y que la misma puede ser breve, sucinta, pero en todo caso debe ser ilustrativa de las razones que justifican el actuar administrativo. La motivación de los actos administrativos permite que el administrado conozca el contenido de las objeciones fiscales que le formula la Administración, y de esta manera pueda ejercer oportunamente los recursos pertinentes dirigidos a desvirtuar los hechos que dieron origen al reparo o multa impuesta, o a la decisión de la Administración.
En este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha reiterado que no hay incumplimiento del requisito de la motivación, cuando el acto no contenga dentro del texto que lo concreta, una exposición analítica que exprese los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto administrativo puede considerarse motivado cuando ha sido dictado con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente, considerado en forma íntegra y formado en función del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos.
En efecto, sólo cabe el vicio de inmotivación de los actos administrativos cuando dicho acto no contiene, aunque sea resumidamente, los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando a pesar de la escueta motivación, ciertamente permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. De tal manera, que el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los contribuyentes el ejercicio del derecho a la defensa.
De las actas del presente caso observa esta juzgadora que el funcionario actuante en la fiscalización reproduce la información descrita en los estados de ganancias y pérdidas de la contribuyente. Sin embargo, esto no desvirtúa el carácter económico del hecho imponible y mucho menos evita su sujeción al impuesto de industria y comercio.
El error en que pudo haber incurrido el fiscal actuante, no implica inmotivación del acto administrativo; al extremo de que la recurrente ha ejercido plenamente su derecho a la defensa, tanto en el procedimiento administrativo mediante la consignación de sus descargos y posterior escrito de recurso jerárquico como en vía contenciosa.
En efecto, tal como se señaló anteriormente, la insuficiente motivación de los actos administrativos solo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración, en forma tal que puede rebatirlos, como ha ocurrido ampliamente en el presente caso.
La sola circunstancia de que la recurrente haya consignado ingentes argumentos de defensa sobre la Resolución impugnada, constituye una demostración palmaria que la motivación existente desde el inicio del procedimiento administrativo (acta de reparo o de intervención fiscal), ha sido suficiente para que la contribuyente haya dispuesto de los elementos de defensa y de impugnación en contra de la actuación fiscal, así como del tiempo legalmente establecido para ello. En razón de estas consideraciones, este Tribunal desecha el alegato de la contribuyente de inmotivación del acto recurrido; y así se declara.
3. Improcedencia del Cobro de la Contribución Especial para el Cuerpo de Bomberos.
Manifiesta la contribuyente que la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, se observa la creación de cobro de la contribución especial para el cuerpo de bomberos que tiene vicios de inconstitucionalidad e ilegalidad que hacen nula tal disposición, por ser violatoria del artículo 179 de la Constitución Nacional que establece el alcance del Poder Tributario Municipal, sin establecer ingresos que se deriven de una contribución especial de bomberos.
Que tal disposición de la Ordenanza Municipal es violatoria de del artículo 317 de la Constitución Nacional, que establece el principio de legalidad tributaria, y visto que el municipio no tiene poder tributario para el cobro de la contribución especial de bomberos, pues el artículo 30 de la Ordenanza en cuestión no puede considerarse de rango legal, visto que los Municipios sólo tienen la potestad de sancionar leyes en aquellas materias que son de su competencia, no siendo la contribución de bomberos una de ellas.
A este respecto observa este Tribunal lo siguiente:
En la Resolución Nro. 2065, la Administración Tributaria Municipal ratificó en todas sus partes el Acta de Intervención Fiscal IMT-222-2005-IF del 20 de junio de 2005, en la cual se impuso reparos a la contribuyente, entre otras cosas, el pago de la Contribución Especial al Instituto Autónomo del Cuerpo de Bomberos por Bs. 10.563.605,79 equivalente actualmente a Bs. 10.563,61.
Así las cosas, observa este tribunal que conforme el artículo 178 de la Constitución, es competencia del Municipio el gobierno y administración de sus intereses así como la gestión de las materias que conciernen a la vida local, entre ellas el mejoramiento de las condiciones de vida de la comunidad, incluyendo protección civil y servicios de prevención y protección. En este mismo orden de ideas, el artículo 66 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal establece que es competencia propia del Municipio la “protección y defensa civil, la prevención y extinción de incendios”, por lo cual la tributación por la prestación de dicho servicio no es ajena al ámbito de competencia municipal.
Ahora bien, en sentencia Nro. 269 de fecha 15 de febrero de 2007, expediente Nro. 04-2563, caso: BP OIL VENEZUELA LIMITED, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia reiteró su criterio en cuanto a la constitucionalidad para crear el tributo destinado al sostenimiento del Cuerpo de Bomberos, señalando que:
“…En materia de contribuciones especiales, la actual Constitución difiere de la anterior. En la de 1961 se permitía a los Municipios, sin precisar, crear contribuciones especiales que estuvieran dispuestas por ley (artículo 31, ordinal 6º), mientras que en la de 1999 se especifica que esa contribución será “sobre plusvalías de l as propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística” (artículo 179, número 2).
…(omisis)…De esta manera, ningún municipio puede crear contribuciones especiales distintas, pues incurriría con ello en inconstitucionalidad. Así, es obvio el error en que incurrió el legislador local en el caso de autos, al crear una contribución especial para sostener el servicio de bomberos”. (Destacado añadido).
…(omissis)…
En consecuencia, esta Sala reitera una vez más su criterio y considera que el tributo que fue creado por la Ordenanza que se impugnó es inconstitucional porque es una contribución especial sin cobertura constitucional, e igualmente lo sería para el caso de que se le calificase como tasa, desde que su pago no recae por igual sobre todos los beneficiarios del servicio público, sino sólo sobre algunos contribuyentes, con fundamento, además, en un supuesto de hecho errado, que no es la efectiva prestación de ese servicio sino la condición de sujeto pasivo del pago de otro tributo municipal, como es el impuesto sobre actividades económicas, que ninguna relación directa tiene con el servicio que sufraga el tributo en cuestión. Así se decide”.

En virtud de la decisión anteriormente transcrita, emanada de la Sala Constitucional; y tomando en cuenta que en el caso concreto el tributo en cuestión está calculado en un porcentaje sobre un tributo distinto (Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar), sin que exista una ley nacional que regule la contribución de Bomberos, este Tribunal acoge la doctrina de la Sala Constitucional anteriormente expresada y declara que no es procedente el cobro que por Contribución de Bomberos pretende el Municipio Maracaibo en la Resolución Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006, emanada del Alcalde del Municipio Maracaibo del Estado Zulia. En consecuencia, en el dispositivo del fallo se declarará improcedente dicho cobro. Así se resuelve.
4. Falso supuesto derecho.
4.1. Expresa la recurrente que no existe identidad entre los ingresos brutos que obtuvo por la prestación efectiva de servicios en jurisdicción del Municipio Maracaibo, con lo expresado por el fiscal en la resolución impugnada. Que se desconocen de la base imponible sobre la cual el fiscal actuante realizó el cálculo del impuesto. Que hay ordenes de servicios profesionales que conforman la base imponible reclamada, que fueron ejecutadas en otras entidades locales diferentes al Municipio Maracaibo, que acceder a tal petición equivaldría a aceptar una doble tributación por el mismo hecho imponible, lo cual es inaceptable e ilegal, pues a los efectos de la determinación del hecho imponible en el impuesto de industria y comercio, el elemento territorial es esencial para que la obligación tributaria sea procedente.
Que el método utilizado por el fiscal actuante para determinar la base imponible es confuso y poco confiable; pues como expresa el fiscal actuante en el acta de verificación fiscal, la metodología para determinar la base imponible se hizo tomando como fuente el mayor analítico y los estados de ganancias y pérdidas de la empresa, lo cual genera una distorsión sobre la determinación de ingresos obtenidos en otras localidades, más aún cuando la empresa posee oficinas y presta servicios profesionales en otras partes de Venezuela. Igualmente el fiscal actuante, no tomó en cuenta notas de crédito, descuentos y otros conceptos que distorsionan la base imponible reclamada.
En cuanto al presente argumento, observa este tribunal lo siguiente:
La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 01415 de fecha 28 de noviembre de 2012, expediente Nro. 2012-0857, caso: SERVICIOS GENERALES VENEASISTENCIA, C.A., sostiene que el vicio de falso supuesto “se manifiesta de dos maneras: la primera, cuando la Administración al dictar un acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, caso en el que estamos en presencia de un falso supuesto de hecho. La segunda se configura cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado. En este sentido, debe señalarse que el vicio de falso supuesto de hecho al igual que el falso supuesto de derecho, afecta la causa del acto administrativo y acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho y de derecho probadas en el expediente y, además, si se dictó de manera que guarde la debida correspondencia con el supuesto previsto en la norma legal”.
En el presente caso, se observa que la Administración Tributaria Municipal determinó que la contribuyente obtuvo ingresos por Bs. 23.028.052.451,52 (valor histórico) de los cuales Bs. 14.084.807.717,52 (valor histórico) no fueron declarados al Municipio, según información extraída de la contabilidad y de las facturaciones presentadas por la contribuyente.
Ahora bien, observa el tribunal que en el período probatorio la contribuyente promovió documentales consistentes en facturas que corresponden a la prestación de servicios habituales ejecutados en otras jurisdicciones diferentes a las del Municipio Maracaibo del Estado, de donde se desprende la ejecución de actividades por parte de Core Laboratories Venezuela, S.A. en diferentes Municipios. Así se declara.
4.2. Expresa la recurrente, que la actividad de ingeniería ejecutada por la contribuyente no es gravable por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, pues la empresa se dedica a la prestación de servicios de ingeniería, lo cual hace evidente en lo que se refiere a dichas operaciones, que las mismas no pueden ser gravada. Que a pesar de que la contribuyente está constituida bajo la forma de sociedad anónima, no se cumplen ninguno de los supuestos de hecho que califican el ejercicio de la actividad de ingeniería como actos de comercio, de hecho a la luz de lo establecido en el artículo 1651 del Código Civil en concordancia con lo establecido en el artículo 200 del Código de Comercio, la sociedad Core Laboratories Venezuela, S.A. es una sociedad civil con forma mercantil.
El requerimiento de impuesto de patente de industria y comercio sobre actividades civiles, es inconstitucional e ilegal, por cuanto no forma parte del supuesto de hecho establecido en el numeral 2° del artículo 179 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Con respecto a estos planteamientos de la recurrente, el Tribunal observa:
Antes de entrar a analizar el alegato de falso supuesto planteado por la contribuyente, este Tribunal considera necesario analizar las características del impuesto sobre patente de industria y comercio (ahora impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar), y al respecto observa:
Este impuesto es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio de un Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales conducen a la existencia de un establecimiento permanente.
La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.
En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota.
Asimismo, es un tributo periódico por existir una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso.
Finalmente, es un impuesto territorial en virtud de recaer, exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid. Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).
En razón de lo anterior pasa éste Tribunal a analizar si la actividad desplegada por la recurrente es susceptible de ser pechada por el Impuesto a las Actividades Económicas en razón de la prestación de servicios que ofrece; lo cual constituye el alegato de defensa presentado por la recurrente.
Establece el artículo 3 de la Ley del Ejercicio de la Ingeniería, la Arquitectura y Profesiones afines, de fecha 24 de noviembre de 1958 que:
“Artículo 3: El ejercicio de las profesiones de que se trata esta ley no es una industria y por tanto no podrá ser gravado con patentes o impuestos comercio-industria”.
Ahora bien a los fines de analizar las actividades desarrolladas por la empresa Core Laboratories Venezuela, C.A., se observa que la propia administración tributaria municipal expresa que la actividad desplegada por la contribuyente, es la prestación de servicios relacionados con el análisis de muestras de la producción petrolera, gas, agua, carbón, productos químicos u otras sustancias químicas.
Manifiesta igualmente la Administración Tributaria, que se desprende que la finalidad comercial y de servicios de la recurrente, esta dirigida esencialmente a la industria petrolera y sectores conexos, lo cual sostiene que sus actividades poseen un absoluto desarrollo de carácter mercantil con finalidad de lucro. Que aun cuando la empresa posee un personal en su mayoría profesionales de la ingeniería, ello no significa que ellos realicen actividades netamente civiles producto del ejercicio libre de la profesión.
Visto lo anterior, el tribunal pasa a analizar las pruebas presentadas en el presente proceso, a los fines de determinar la naturaleza mercantil o no, de los servicios realizados por la contribuyente Core Laboratories Venezuela, C.A.
Conforme las pruebas promovidas por la contribuyente, particularmente del particular tercero “Prueba de Testigos” del ciudadano Gustavo Cabeza San Juan, se desprende que el mismo es Ingeniero de Petróleos, y se desempeña como Gerente de Proyectos y Nuevos Negocios en Core Laboratories Venezuela, C.A. Con respecto a la pregunta realizada sobre la actividad u objeto que desarrolla la empresa, el testigo respondió que la actividad es generar datos de laboratorios sobre las propiedades de los yacimientos y sus fluidos, a fin de ser utilizados por los clientes en el desarrollo de sus proyectos, relacionados con la explotación, exploración y producción de los yacimientos petroleros.
La contribuyente promovió igualmente a la testigo Lisbeth Cuevas, la cual es contadora pública. A la pregunta sobre el conocimiento del requerimiento fiscal efectuado por la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia contra la empresa Core Laboratories Venezuela por concepto de Patente de Industria y Comercio para los ejercicios fiscales 2002, 2003 y 2004, la testigo respondió, que si tiene conocimiento. A la pregunte sobre si existe correlación entre la base imponible reclamada por el Municipio y los ingresos brutos que efectivamente causó la empresa en los ejercicios fiscales, la testigo respondió que no, desde el punto de vista contable, la base imponible no se corresponde con la efectivamente causada por la empresa.
El Tribunal deja constancia expresa que durante la fase de evacuación de los testigos no se produjeron repreguntas por parte de la demandada (Municipio Maracaibo del Estado Zulia), la cual no se hizo parte en el presente juicio, a pesar de que fue notificado a los fines de informarle sobre el presente recurso y a los fines de que remitiera el correspondiente expediente administrativo, el cual fue remitido mediante oficio IMT-405-2006 del 13 de noviembre de 2006 por el Intendente Tributario.
Del examen al interrogatorio formulado a cada uno de los testigos evacuados y que constan en las Actas levantadas por el Juzgado comisionado, este Tribunal encuentra que las deposiciones de los testigos, resumidamente expuestas, como respuestas a la preguntas formuladas, merecen confianza en relación a la naturaleza civil de las actividades desplegadas por la contribuyente Core Laboratories Venezuela, S.A.; por lo que este Tribunal al adminicular las testimoniales evacuadas, otorga el valor de plena prueba en relación a este particular y en consecuencia da como probada la naturaleza civil de las actividades realizadas por la recurrente. Así se declara.
Igualmente, la contribuyente promovió pruebas documentales consistentes en relación de ingresos generados en otros municipios sin incluir Maracaibo, facturas originales períodos 2002. De dichas facturas se observan los conceptos facturados a las diversas empresas con las cuales la contribuyente tiene relaciones, en las mencionadas facturas se observa como descripción de los trabajos realizados: “Toma de muestras”; “pruebas de laboratorio”; “toma de muestras High Pressure Compressor”; “composición de gas y líquido de separador hasta C20+ y cálculo de composición del fluido recombinado”; “servicio de campo, técnico para la toma de muestras por día (agua, suelo o sedimentos)”; “muestra de agua”; “análisis de crudos, agua y suelos”; “caracterización de fosas”; “estudio de paleomagnetismo”; “servicios de geología de yacimientos”; “análisis rutinarios de núcleos, perfil e imagenes”; “servicio de bioestratigrafía”.
Conforme lo expresado anteriormente, observa éste Tribunal que contrariamente a lo alegado por la Administración Tributaria Municipal, la recurrente realiza actividades de prestación de servicios a la industria petrolera. En este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 01836 dictado el 13 de noviembre de 2007, caso: Cambridge Technology Partners Venezuela, C.A, dejó sentado lo siguiente:

“(…) Sostienen que de la propia letra de los citados enunciados legales, se deduce que los mismos aluden al carácter de la compañía, no así al de la actividad por ella desarrollada, que es justamente el hecho generador del impuesto sobre patente de industria y comercio.
Ahora bien, a partir de las consideraciones expuestas y en procura de evitar interpretaciones divergentes como las referidas supra, para juzgar sobre los particulares debatidos en el caso de autos, debe esta Sala partir del criterio adoptado por la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal en fecha 12 de diciembre de 2002, en ocasión de pronunciarse respecto al recurso de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, ejercido conjuntamente con solicitud de medida cautelar innominada por la COMPAÑÍA VENEZOLANA DE INSPECCIÓN, S.A. (COVEIN) contra el artículo 1° de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Bolívar del Estado Anzoátegui, en cuyo fallo se dejó asentado lo siguiente:
´…Este marco histórico y económico permite concluir que sólo las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en el desempeño de una industria o comercio, o en una afín con cualquiera de éstas en tanto actividad de naturaleza mercantil o de interposición en el tráfico económico, han sido objeto del antiguo impuesto de patente sobre industria y comercio que han creado los Concejos Municipales en ejercicio de la potestad tributaria originaria que los Textos Constitucionales han conferido a los Municipios, sin que se tenga noticia, al menos durante el siglo XX, que actividades de naturaleza civil hayan sido gravadas en Venezuela por esta vía tributaria con fundamento en alguna Constitución o en la Ley.
En concordancia con lo expuesto, el Código de Comercio publicado en Gaceta Oficial n° 475, Extraordinario, del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se repuntan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil.
Tal regulación mercantil permite afirmar que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente, que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales antes referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes, o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil, y por tanto se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil publicado en Gaceta Oficial Nº 2970, Extraordinaria, del 26 de Julio de 1982, como es el caso de las actividades realizadas con fines de lucro que tienen su causa en la prestación de un servicio profesional brindado con motivo de la celebración de un contrato de mandato, de servicios o de obras (artículos 1.630 y ss., y 1.684 y ss), que es el caso de los contratos profesionales que celebran las personas, naturales o jurídicas, legalmente autorizadas para prestar servicios en el campo de la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, a cambio de una contraprestación a la que se denomina honorarios.
Las consideraciones previas permiten a la Sala arribar a las siguientes conclusiones: (I) que por razones históricas y económicas, las Constituciones y la leyes nacionales han considerado sólo a las actividades económicas de naturaleza mercantil como susceptibles de ser pechadas por vía del impuesto de patente sobre industria y comercio, hoy llamado impuesto a las actividades económicas; (II) que solo son actividades económicas de naturaleza mercantil, y por tanto susceptibles de ser objeto del referido impuesto, aquellas actividades subsumibles en los artículos 2 y 3, en concordancia con el 200 del Código de Comercio; y (III) que los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de alguna de las denominadas profesiones liberales (ingeniería, arquitectura, abogacía, contaduría, etc) son actividades económicas de naturaleza civil, no subsumibles en alguna de las disposiciones legales del Código de Comercio antes referidas, que se rigen por lo dispuesto en el Código Civil o en leyes especiales, y que, por tanto, no son susceptibles de ser objeto de imposición alguna por constituir, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, supuestos de no sujeción en atención al objeto civil a que responden.
Al hilo de las consideraciones históricas, económicas y jurídicas precedentes, la Sala considera, en razonable interpretación restrictiva del sentido literal posible de la norma, y al mismo tiempo coherente con el resto del ordenamiento jurídico vigente, que cuando el artículo 179, numeral 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece la posibilidad para los Municipios de gravar la actividad económica generada con motivo de la prestación de servicios, les confiere a éstos potestad tributaria originaria para pechar solo aquellas derivadas del ejercicio o desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil, interpretación que resulta reforzada, en atención a la conexión de las palabras entre sí, por la propia norma constitucional cuando ésta advierte también son susceptibles de imposición las actividades económicas ‘de índole similar’ a las de industria o de comercio, para lo cual, forzosamente, tienen que revestir carácter mercantil y no civil.
Así las cosas, podrán los Municipios gravar únicamente aquellos servicios cuya prestación implique el desarrollo de una actividad económica de naturaleza mercantil por parte de la persona natural o jurídica que brinde tales asistencias, quedando excluidas del hecho generador del impuesto municipal contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Constitucional, todas las actividades económicas de naturaleza civil, como las desempeñadas con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería, la arquitectura, la abogacía, la psicología, la contaduría, la economía, entre otras, por constituir un supuesto de no sujeción al referido tributo según las motivaciones precedentes, de manera tal que mantienen plena vigencia todas las disposiciones legales que excluyen la imposición de tributos a actividades económicas (antigua patente de industria y comercio) al ejercicio de las profesiones cuyos servicios son de naturaleza civil. Así se declara.
De manera cónsona a la posición asumida en la sentencia antes transcrita, esta Sala Político Administrativa, mediante fallo N° 1.078 de fecha 12 de agosto de 2004, dictado en Sala Accidental, con voto salvado, (caso: Tecnoconsult Servicios Profesionales, S.A vs. Alcaldía del Municipio Los Taques del Estado Falcón), decidió sumarse al precitado fallo, siendo que la mayoría de sus integrantes dejó establecido que sólo las actividades económicas de naturaleza mercantil son susceptibles de ser gravadas con impuestos comercio-industriales, como premisa fundamental para excluir de este tipo de imposición a los servicios profesionales prestados con motivo del ejercicio de las actividades denominadas liberales de naturaleza eminentemente civil, a pesar del ánimo de lucro que evidencian, por constituir un supuesto de no sujeción.
Se determinó pues, que los Municipios en ejercicio de su potestad tributaria, no están facultados para dictar ordenanzas que impongan o graven con tributos comerciales o industriales, a las actividades económicas desarrolladas por personas naturales o jurídicas, con motivo de una profesión liberal, tales como la ingeniería, arquitectura, contaduría, entre otras, por cuanto el objeto de éstas, al ser de naturaleza civil y no mercantil, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley de Ejercicio de las Profesiones de Ingeniería, Arquitectura y Profesiones afines, publicada en la Gaceta Oficial N° 25.822 del 26 de noviembre de 1958, impide que dicha actividad sea considerada como un supuesto de sujeción al pago de cualquier impuesto o tributo determinado; posición jurisprudencial que ha sido recientemente ratificada por la Sala Constitucional de este Supremo Tribunal en su fallo N° 1678 del 03 de agosto de 2007 (SUELOPETROL, C.A.).
Ello así, dejando a un lado el criterio sentado previamente por esta Sala Político-Administrativa en fecha 15 de mayo de 2001, a través de su fallo dictado en ocasión de decidir un debate similar (caso: TECNOCONSULT INGENIEROS CONSULTORES vs. INCE), invocada ahora por los representantes judiciales del Municipio como parte del fundamento del reparo formulado a la citada empresa el 20 de febrero de 2002 (…)”. (Destacado de la Sala ).
En tal virtud, sólo resta a esta Sala Político Administrativa concluir en atención al carácter vinculante que ampara a la doctrina sentada por dicha Sala Constitucional, que aun considerando las particularidades propias de la presente causa, las actividades desarrolladas por CAMBRIDGE TECHNOLOGY PARTNERS (VENEZUELA), C.A., en jurisdicción del referido Municipio, en el período que va desde el 01-10-1999 al 30-09-2000, gravable para el año 2001, son de naturaleza civil, realizadas además con motivo del ejercicio de profesiones liberales como la ingeniería (de consulta), entre otras, y por tanto, no gravadas o sujetas al otrora impuesto municipal sobre patente de industria y comercio, no obstante haber adoptado una forma societaria mercantil para constituirse y organizarse. Así se decide (…)” (Negrillas del Tribunal).

En consecuencia, en aplicación del señalado criterio jurisprudencial al caso bajo estudio, así como de la revisión d e las actas que conforman el expediente judicial, este Tribunal concluye que las actividades desarrolladas por la empresa Core Laboratories Venezuela, S.A., en jurisdicción del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, para los períodos fiscales del 2002, 2003 y 2004 fueron de naturaleza civil, realizadas, además, con motivo del ejercicio de profesiones libres como la ingeniería (de consulta), y, por tanto, no gravables o sujetas al impuesto municipal sobre actividades económicas. Así se declara.
En razón de lo anterior, éste Tribunal resuelve anular la Resolución Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006 emanada de la Alcaldía del Municipio Maracaibo la cual le impone un reparo por Bs. 221.835.721,55 equivalente actualmente a Bs. 221.835,72 correspondiente a Impuesto a las Actividades Económicas a la recurrente.
5. En cuanto a las costas del proceso, el Código Orgánico Tributario establece:
“Artículo 327: Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el Tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación de los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.
Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.”

Dispone la norma supra transcrita que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario o el juicio ejecutivo intentado por la Administración Tributaria según el caso, o cuando la que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria.
En criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 00950 del 1 de agosto de 2012, caso: Productos Efe, S.A., ha dejado sentado en cuanto a las costas a los entes municipales, lo siguiente:
“Declarado con lugar el recurso contencioso tributario, esta Sala condena en costas al Fisco Municipal en un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso, por haber resultado totalmente vencido conforme a lo establecido en el artículo 327 del Código Órganico Tribuataio de 2001 y en atención al criterio sostenido por la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal en la sentencia Nro. 1.331 del 17 de diciembre de 2010, caso: Joel Ramón Marín Pérez, en cuanto concluye que “las prerrogativas y privilegios establecidos en la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República a favor de la República, al ser de interpretación restrictiva y excepcional, no son extensibles a los municipios, salvo los que se les establezcan por ley”. Así se declara”.
De conformidad con las normas precedentes y con el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa de nuestro máximo tribunal, este Tribunal estima que es procedente en el presente caso la condenatoria en costas del Municipio, y se fijan las mismas en el 2% del monto debatido. Así se resuelve.-
6. Por las consideraciones que anteceden el Tribunal declarará con lugar el presente recurso contencioso tributario y condenará en costas al Municipio Maracaibo del Estado Zulia en un 2% del monto debatido en la presente causa.
DISPOSITIVO
Por las razones expuestas, en el Recurso Contencioso Tributario con solicitud de suspensión de efectos, seguido por la contribuyente CORE LABORATORIES VENEZUELA, S.A., anteriormente identificada, en contra de la Resolución Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006 emanada del Alcalde del Municipio Maracaibo del Estado Zulia en la cual se declara sin lugar el recurso jerárquico intentado contra el Acta Fiscal signada con letras y números IMT-222-2005-IF del 20 de junio de 2005 emitida por el SAMAT hoy denominado Servicio Desconcentrado Municipal de Administración Tributaria (SEDEMAT) de la Alcaldía del Municipio Maracaibo del Estado Zulia, que se sustancia bajo el expediente No. 625-06; este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara:
1.- CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario, y en consecuencia;
SE ANULA la Resolución Nro. 2065 de fecha 3 de mayo de 2006 emanada de la Alcaldía del Municipio Maracaibo la cual le impone un reparo por Bs. 86.468.902,72 (valor histórico) hoy equivalente a Bs. 86.468,90 correspondiente a Impuesto a las Actividades Económicas.
2.- Se condena en COSTAS al Municipio Maracaibo del Estado Zulia, en el 2% del monto debatido.
Publíquese. Regístrese. Notifíquese a la Alcaldesa y al Síndico Procurador del Municipio Maracaibo del Estado Zulia. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los veintiocho (28) días del mes de junio del año dos mil trece (2013). Año: 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

La Jueza Temporal,

Dra. Iliana Contreras Jaimes. La Secretaria,

Abg. Yusmila Rodríguez Romero.

En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente Nro. 625-06, bajo el No. _________-2013. Asimismo, se libraron oficios bajo los Nros. _________-2013 y _________-2013 dirigidos a la Alcaldesa y al Síndico Procurador del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

La Secretaria,

Abg. Yusmila Rodríguez Romero.

ICJ/mtdlr.-