REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA En su Nombre: JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN ZULIANA Exp. No.900-08 Sentencia Definitiva En fecha 21 de mayo de 2008, se inició el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los Abogados RODOLFO PLAZ ABREU, LEONARDO PALACIOS MÁRQUEZ y JUAN ESTEBAN KORODY TAGLIAFERRO, venezolanos, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 12.870, 22.646 y 112.054, respectivamente, actuando con el carácter de Apoderados Judiciales de la sociedad mercantil “ALFA LOTTERY, C.A.”, constituida según documento inserto ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda en fecha 08 de marzo de 2004, bajo el No. 16, Tomo 31-A-Sdo, e inscrita en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el No. J-31119669-2, en CONTRA de la Resolución No. RZ-SA-2007-500006 de fecha 01 de marzo de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Recibido el Recurso Contencioso, se libraron los oficios de notificación dirigidos a la Procuradora General de la República, Contralor General de la República, Fiscal Cuadragésima del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia y Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT. En fechas 03 y 08 de octubre de 2008, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado las notificaciones de la Procuradora General de la República y del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, respectivamente. En fecha 14 de octubre de 2008, el Alguacil de este Tribunal manifestó haberle sido imposible practicar la notificación dirigida a la Fiscal Cuadragésima del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en virtud de que la misma ya no poseía competencia en materia tributaria; en razón de ello, mediante Resolución No. 624 de fecha 01/07/2008, la Fiscalía Superior resolvió otorgar dicha competencia a la Fiscalía Vigésima Segunda del Ministerio Público. En la misma fecha (14/10/2008), el Alguacil de este Tribunal señaló haberle sido imposible practicar la notificación del Contralor General de la República. El 16 de octubre de 2008, se libró oficio No. 488-2008, dirigido al Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público; la cual fue practicada por el Alguacil de este Tribunal el 23 de octubre de 2008. El 31 de octubre de 2008, se recibió oficio O.R.O. No. 001467 de fecha 09 de octubre de 2008, remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República, acusando recibo de la interposición del presente recurso. El 19 de noviembre de 2008, la secretaria de este Tribunal dejó constancia en actas de que la parte interesada, hasta la fecha, no había impulsado la práctica de la notificación del Contralor General de la República. El 25 de noviembre de 2008, se ordenó agregar a actas el oficio No. 07-01-890 de fecha 12 de noviembre de 2008 emanado de la Dirección General de Control de Estados y Municipios de la Contraloría General de la República, en la cual solicita información del estado en que se encontraba el presente Recurso Contencioso Tributario; y en la misma fecha este Tribunal remitió al Director General de Control de Estados y Municipios de la Contraloría General de la República las copias certificadas respectivas, correspondientes al presente recurso. En la misma fecha (25/11/2008) este Tribunal en razón de que había sido imposible la práctica de la notificación del Contralor General de la República y en vista de haber recibido el oficio anteriormente descrito, (No. 07-01-890 de fecha 12 de noviembre de 2008), emanado de la Dirección General de Control de Estados y Municipios de la Contraloría General de la República, dependencia perteneciente a la Contraloría General de la República, consideró notificada tácitamente la Contraloría General de la República. El 19 de enero de 2009, se admitió el presente recurso; y el 29 de enero de 2009, el abogado JUAN KORODY, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de promoción de pruebas. En fecha 06 de febrero de 2009 este Tribunal ordenó efectuar el cómputo de los lapsos procesales transcurridos en el proceso a fin de resguardar el derecho al debido proceso; sin embargo, el 12 de febrero de 2009, por cuanto por error material involuntario se incluyó como día de despacho el 05 de febrero de 2009, en el cual no hubo despacho, este Tribunal dejó constancia de dicho error material y efectuó nuevo cómputo procesal. El 12 de febrero de 2009, el abogado DAVID MOUCHARFIECH, consignó a actas el documento poder que lo acredita como apoderado judicial de la recurrente. El 13 de febrero de 2009, este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la parte recurrente. En la misma fecha, se libraron los oficios de notificación relativos a la evacuación de las pruebas promovidas. El 19 de febrero de 2009, la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. designó como experta contable a la Licenciada en Contaduría Pública JASMINA DÍAZ, portadora de la cédula de identidad No. 8.915.544 e inscrita en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Miranda bajo el No. 11.294, y por cuanto la República no hizo designación de experto contable, conforme lo establecido en el artículo 457 del Código de Procedimiento Civil, este Tribunal designó como restantes expertos contables a los ciudadanos ZULEMA LLAVANERO y RAFAEL MONTERO, portadores de las cédulas de identidad Nos. 7.757.246 y 3.379.869 respectivamente, e inscritos en el Colegio de Contadores Públicos del Estado Zulia bajo los Nos. 30.783 y 1.972. El 20 de febrero de 2009, se libraron las notificaciones dirigidas a los expertos contables designados por este Tribunal, a fin de que manifiesten su aceptación a tal nombramiento. Siendo el 25 de febrero de 2009, cuando el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado las notificaciones de ambos Licenciados. En fecha 26 de febrero de 2009 la ciudadana JASMINA DÍAZ, prestó su juramento a fin de efectuar la experticia contable solicitada por la parte recurrente. El 02 de marzo de 2009, el abogado CLAUDIO JEFFREY, en su carácter de apoderado judicial sustituto de la Procuradora General de la República consignó el expediente que instruyó la causa en sede administrativa. El 03 de marzo de 2009, los Licenciados ZULEMA LLAVANERO y RAFAEL MONTERO manifestaron su aceptación a la designación realizada por este Tribunal como expertos contables. En la misma fecha (03/03/2009), se le tomó juramento a los mencionados ciudadanos. Con relación a las pruebas de informes promovidas por la recurrente, en fecha 05 de marzo de 2009, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado la notificación del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT y de la sociedad mercantil Comercializadora B.H.P. Así mismo, el 09 de marzo de 2009, manifestó haber practicado la notificación de las sociedades mercantiles Opery Comer de Loterías los Altos 2021, C.A., Comercializadora el Fuerte, S.A., Inversiones Jhennyran Futuro 2000, C.A., Comercializadora Banklot, La Gran Caracas On Line, C.A. e Inversiones Estables 2019, C.A; y, el 10 de marzo de 2009, de Corporación VR, C.A., Inversiones Oliveira de Paraguaná, C.A., Comercializadora DTI, Corporación El Gran Sol, C.A., y Enyoa, C.A. El 11 de marzo de 2009, se recibió la resulta de la prueba de informes requerida a la sociedad mercantil Comercializadora B.H.P. En fecha 12 de marzo de 2009, el abogado DAVID MOUCHARFIECH, en el carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicitó cómputo de lapsos procesales. En la misma fecha (12/03/2009) se recibió la resulta de la prueba de informe solicitada a la empresa Inversiones Oliveira de Paraguaná, C.A. Así mismo, el 13 de marzo de 2009, se recibieron las resultas de las pruebas de informes requeridas a las sociedades mercantiles Inversiones Jhennyran Futuro, C.A, Corporación El Gran Sol, C.A, y el Fuerte S.A. En fecha 17 de marzo de 2009, se recibió la resulta de la prueba informativa solicitada a la empresa Inversiones Estables 2019, C.A. El 18 de marzo de 2009, el Alguacil de este Tribunal manifestó haberle sido imposible practicar la notificación de la sociedad mercantil Loterías Nana, C.A. En la misma fecha (18/03/2009), se recibieron las resultas de la prueba de informes solicitada a las sociedades mercantiles Operadora y Comercializadora de Loterías Los Altos 2021, C.A y La Gran Caracas On Line, C.A. El 19 de marzo de 2009, este Tribunal recibió la resulta de la prueba informativa promovida por la parte recurrente a la sociedad mercantil Comercializadora Banklot, C.A. Así mismo, se recibió oficio de comisión No. C-5056-104-09 de fecha 13 de marzo de 2009 remitido por el Juzgado Sexto de los Municipios Maracaibo, Jesús Enrique Losada y San Francisco de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, en razón de la evacuación de la prueba testimonial del ciudadano JULIO REYES. El 20 de marzo de 2009, este Tribunal recibió oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RZU/DT/2009/E/281 de fecha 18 de marzo de 2009, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, relativo a la remisión del respectivo expediente administrativo. En fecha 25 de marzo de 2009, este Tribunal de oficio ordenó efectuar el cómputo de los lapsos procesales transcurridos en la presente causa, en aras de garantizar la igualdad de condiciones entre las partes actuantes. El 15 de abril de 2009, los Licenciados RAFAEL MONTERO y ZULEMA LLAVANERO, solicitaron una prórroga de treinta (30) días para la entrega del respectivo informe pericial. En la misma fecha (15/04/2009) se libró oficio No. 171-2009 dirigido a la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Lotería del Zulia), en razón de que por error material involuntario se omitió notificar a la referida institución de la prueba de informes solicitada por la recurrente dirigida a dicha entidad. El 20 de abril de 2009, en razón de lo solicitado por los Licenciados RAFAEL MONTERO y ZULEMA LLAVANERO en fecha 15 de abril de 2009, el Tribunal acordó prorrogar el lapso para la práctica de la experticia por un lapso de treinta (30) días de despacho adicionales. En fecha 27 de abril de 2009, se recibió la resulta de la prueba de informes dirigida a la sociedad mercantil Operadora y Comercializadora de Loterías Los Altos, 2021, C.A. Así mismo, el 28 de abril de 2009, se recibió la resulta de la prueba informativa dirigida a la empresa Comercializadora Enyoa, S.A. El 13 de mayo de 2009, el Alguacil de este Tribunal manifestó haberle sido imposible efectuar la notificación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (oficio No. 171-2009), ya que actualmente se denominaba Instituto de Beneficencia Pública. En fecha 18 de mayo de 2009, los Licenciados JASMINA DÍAZ, RAFAEL MONTERO y ZULEMA LLAVANERO, manifestaron que el día 26 de mayo de 2006 se le daría inicio a la experticia promovida por la parte recurrente ALFA LOTTERY, C.A. El 19 de mayo de 2009, el abogado DAVID MOUCHARFIECH, actuando como apoderado judicial de ALFA LOTTERY, C.A., solicitó se libre nuevo oficio dirigido a la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, conforme lo señalado en el escrito de pruebas presentado oportunamente; lo cual le fue proveído el 20 de mayo de 2009, mediante oficio No. 241-2009. En fecha 08 de junio de 2009, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber efectuado la notificación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia. En la misma fecha (08/06/2009), los expertos contables designados en la causa solicitaron una prórroga de treinta (30) días despacho para la entrega del informe pericial; lo cual le fue proveído por este Tribunal en la misma fecha. Seguidamente, la abogada BÁRBARA GARCÍA, en su carácter de apoderada sustituta de la Procuradora General de la República solicitó cómputo de lapsos procesales en la presente causa a fin de establecer la oportunidad para la presentación de Informes; solicitud que le fue oportunamente proveída por este Tribunal. El 31 de julio de 2009, los Licenciados JASMINA DÍAZ, RAFAEL MONTERO y ZULEMA LLAVANERO consignaron el informe pericial relativo a la prueba de experticia contable promovida por la parte recurrente. En fecha 11 de agosto de 2009, el apoderado judicial de la recurrente abogado DAVID MOUCHARFIECH solicitó cómputo de lapsos procesales para la presentación de los Informes. El 22 de septiembre de 2009, la abogada BÁRBARA GARCÍA, actuando en carácter de apoderada sustituta de la Procuradora General de la República presentó escrito de Informes. Así mismo, el 24 de septiembre de 2009, ratificó el escrito de Informes consignado en fecha 22/09/2009. En la misma fecha (24/09/2009) el abogado DAVID MOUCHARFIECH, actuando como apoderado judicial de ALFA LOTTERY, C.A., presentó su escrito de Informes. El 05 de octubre de 2009, vencido el lapso para presentar observaciones, el Tribunal dijo “Vistos”. El 04 de diciembre de 2009 se dictó auto de diferimiento de la sentencia. En fecha 26 de julio de 2010 la abogada BÁRBARA GARCÍA solicitó se dicte sentencia. En fecha 18 de octubre de 2010, en virtud del reposo médico del Dr. Rodolfo Luzardo Baptista, Juez Titular de este Tribunal, la suplente Dra. María Ignacia Añez se avocó al conocimiento de la presente causa, ordenando notificar a las partes interesadas. En la misma fecha (18/10/2010) se libraron las notificaciones de la Procuradora General de la República y de la contribuyente, siendo en fecha 21 de octubre de 2010 cuando el Alguacil de éste Tribunal expuso haber practicado las referidas notificaciones. El 19 de noviembre de 2010 se recibió oficio ORO No. 003375 de fecha 29 de octubre de 2010 remitido por la Oficina Regional Occidental de la Procuraduría General de la República acusando recibo del avocamiento de la Dra. María Ignacia Añez en la presente causa. El 02 de febrero de 2011 el Dr. Rodolfo Luzardo Baptista, en su carácter de Juez Titular de éste Tribunal reasumió sus funciones y se avocó al conocimiento de la presente causa; ordenando notificar del mismo a la Procuradora General de la República y a la recurrente. El 18 de febrero de 2011, el Alguacil de este Tribunal manifestó haber practicado la notificación de la recurrente y el 22 de febrero de 2011 expuso haber efectuado la notificación de la Procuradora General de la República. En fecha 17 de marzo de 2011, se recibió oficio ORO No. 005004 de fecha 02 de marzo de 2011 emanado de la Oficina Regional Occidental de la Procuradora General de la República, acusando recibo del avocamiento del Dr. Rodolfo Luzardo. El 13 de abril de 2011, se dejó constancia de la acumulación de la pieza de medida cautelar autónoma seguida en el expediente 747-09 al presente expediente. En fecha 14 de abril de 2011, se aperturó pieza de medida de suspensión de efectos solicitada conjuntamente con la interposición del presente recurso, la cual fue declarada perimida el 25 de mayo de 2011. No habiendo más actuaciones que cumplir; pasa el Tribunal a dictar sentencia, en el presente Recurso Contencioso Tributario: ANTECEDENTES 1.- En fecha 20 de septiembre de 2006, mediante Providencia Administrativa (Autorizatoria) No. RZ-DF-06-2150 de fecha 19 de septiembre de 2006 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, autorizó a la funcionaria JOHANNA SOTO, titular de la cédula de identidad No. 11.394.460, y al ciudadano FRANCISCO MENA, (Supervisor), titular de la cédula de identidad No. 6.901.246, funcionarios adscritos a la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia, a fin de proceder a fiscalizar a la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en materia de IMPUESTO AL VALOR AGREGADO para los períodos impositivos comprendidos entre ABRIL DE 2004 a DICIEMBRE DE 2005. Tras diversas Actas de Requerimiento y Recepción, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, en fecha 04 de octubre de 2006 levantó Acta de Reparo No. RZ-DF-995, en materia de Impuesto al Valor Agregado, resolviendo: a) Rechazar los créditos fiscales alegados por la recurrente ALFA LOTTERY, C.A., en las declaraciones informativas presentadas a la Administración Tributaria por Bs. 1.522.674.878,00, actualmente Bs. 1.522.674,88, determinando que la recurrente no tiene créditos fiscales en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos bajo estudio ya que los mismos fueron aprovechados como gasto en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 2004 y 2005. b) Objetar los Débitos Fiscales declarados por la contribuyente por la cantidad de Bs. 3.293.319.338,45, hoy día Bs. 3.293.319,34. 2.- En fecha 10 de mayo de 2006, mediante Providencia Administrativa (Autorizatoria) No. RZ-DF-06-0892, de fecha 08 de mayo de 2006, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, autorizó a las ciudadanas DENIS BELTRÁN y JOHANNA SOTO, (Cédulas de identidad Nos. 15.225.094 y 11.394.460), y al ciudadano FRANCISCO MENA, antes identificado, funcionarios adscritos a la mencionada Gerencia, a fin de proceder a fiscalizar a la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. en materia de IMPUESTO SOBRE LA RENTA para los períodos fiscales 2004 y 2005. Tras diversos requerimientos, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, en fecha 04 de octubre de 2006 levantó Acta de Reparo No. RZ-DF-996, en materia de Impuesto Sobre la Renta, resolviendo: a) En relación a los ingresos no declarados, la investigación fiscal determinó que la contribuyente omitió ingresos producto de su facturación por concepto de Venta de Productos de Loterías por la cantidad de Bs. 93.669.464,30, hoy Bs. 93.669,46; por lo que la fiscalización procede a incorporar dicha cantidad a la Renta Neta correspondiente al ejercicio fiscal 2005 de la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. b) En relación a los gastos y costos sin comprobación satisfactoria, se procedió a objetar la cantidad de Bs. 2.865.417.811,00, hoy Bs. 2.865.417,81 por falta de comprobación satisfactoria a los fines de la determinación de la renta gravable durante los ejercicios fiscalizados (2004 y 2005). c) En relación a la depreciación de activos fijos, la fiscalización procedió a objetar como Gasto Deducible a los fines de la determinación de la Renta Neta Gravable la cantidad de Bs. 167.950.796,70, hoy Bs. 167.950,80 por concepto de depreciación de activos fijos que no son utilizados en la producción de la renta de la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. d) En cuanto a la partida de gastos no deducibles, los funcionarios actuantes procedieron a rechazar los gastos declarados por la contribuyente por conceptos de “Gastos de Retenciones No. 6.7.01.02”, “Gastos No Deducibles No. 6.3.01.35”, “Impuesto Sobre Ganancias Fortuitas No. 6.8.01.01”, “Gastos de Retenciones de Impuesto Sobre la Renta No. 6.9.01.01” para el ejercicio fiscal 2004 y las partidas “Impuesto Sobre la Renta No. 6.7.01.01”, “Impuesto Sobre Ganancias Fortuitas No. 6.8.01.01”, “Gastos No Deducibles No. 6.3.01.35” y “Donaciones No. 6.3.01.10” correspondientes al ejercicio fiscal 2005, lo cual asciende a un total de Bs. 192.061.162,70, hoy Bs. 192.061,16. e) En cuanto a los gastos a cuenta de terceros deducidos por la contribuyente, la fiscalización no reconoció como deducción para la determinación del impuesto a pagar para los períodos 2004 y 2005 la cantidad de Bs. 6.635.186.281,48, hoy Bs. 6.635.186,28. En consecuencia, la fiscalización decidió modificar la Declaración Definitiva de Rentas de los ejercicios fiscales 2004 y 2005 correspondientes a la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., y solicitó la elaboración de la declaración sustitutiva correspondiente, conforme a la información suministrada en la conciliación fiscal de la renta para los períodos objeto de estudio, los cuales arrojan un impuesto a pagar para el ejercicio 2004 de Bs. 837.453.425,48 y para el ejercicio 2005 Bs. 1.625.520.225,23, hoy en día Bs. 837.453,43 y 1.625.520,23 respectivamente. 3. En fecha 10 de mayo de 2006, mediante Providencia Administrativa (Autorizatoria) No. RZ-DF-06-0888 de fecha 08 de mayo de 2006 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, autorizó a los funcionarios DENIS BELTRÁN y JOHANNA SOTO, titulares de las cédulas de identidad Nos. 15.225.094 y 11.394.460, y al ciudadano FRANCISCO MENA, (Supervisor), titular de la cédula de identidad No. 6.901.246, funcionarios adscritos a la División de Fiscalización de la mencionada Gerencia, a fin de proceder a fiscalizar a la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en su carácter de AGENTE DE RETENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, para los períodos impositivos comprendidos entre AGOSTO DE 2005 y MARZO DE 2006. Tras diversos requerimientos, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, en fecha 04 de octubre de 2006 levantó Acta de Reparo No. RZ-DF-997, en materia de Retenciones de Impuesto Sobre la Renta, resolviendo: a) Por retenciones no efectuadas la fiscalización objetó la cantidad de Bs. 4.440.721.639,73, hoy Bs. 4.440.721,64 en virtud de haberse constatado la existencia de retenciones no efectuadas por concepto de pago de premios, por servicios prestados, por publicidad y propaganda, por fletes y por sueldos y salarios. b) En relación a las retenciones enteradas con retardo, la fiscalización objetó la cantidad de Bs. 6.331.933,53, hoy Bs. 6.331,93 en virtud de haberse comprobado el enteramiento extemporáneo de cantidades retenidas. c) En cuanto a las retenciones efectuadas en forma parcial, la fiscalización objetó la cantidad de Bs. 8.583.633,13, hoy Bs. 8.583,63 de los cuales Bs. 2.057.325,00 (hoy Bs. 2.057,33) pertenecen a las retenciones efectuadas de forma parcial a personas jurídicas, al haberse aplicado erradamente los porcentajes de retención a ciertos proveedores y la cantidad de Bs. 6.526.308,13 (hoy Bs. 6.526,31) deviene de las retenciones efectuadas de forma parcial a personas naturales. d) Por no enterar lo retenido, la fiscalización objetó la cantidad de Bs. 584.880,00 hoy Bs. 584,88, por cuanto se verificó que la contribuyente retuvo la cantidad resultante a la aplicación de la tarifa respectiva, no procediendo a enterarla ni en el plazo legalmente establecido, ni con posterioridad en ninguno de los meses sujetos a revisión. 4. En fecha 26 de octubre de 2006, la recurrente ALFA LOTTERY, C.A., presentó ante la Administración Tributaria por medio de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, escrito de allanamiento parcial al Acta de Reparo No. RZ-DF-0995 de fecha 04 de octubre de 2006, el cual fue recibido bajo el No. 045199. En dicho escrito la recurrente aceptó parcialmente la objeción formulada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, en lo que respecta a su condición de sujeto pasivo del IVA en virtud del servicio que de manera habitual e independiente presta a la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Lotería del Zulia), rechazando únicamente la determinación efectuada por la ut supra identificada Gerencia en el Acta de Reparo No. RZ-DF-0995, señalando: a) Que la actuación fiscal consideró de manera errada como “ventas” realizadas por ALFA LOTTERY, C.A., la cantidad de Bs. 22.125.789.988,70 hoy Bs. 22.125.789,99 obtenida por concepto de “ventas de triples y terminales”, derivando un débito fiscal por la cantidad de Bs. 3.293.319.338,45, hoy Bs. 3.293.319,34 desconociendo que ALFA LOTTERY, C.A., actúa como operadora del juego de loterías, en nombre y por cuenta de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, obteniendo como contraprestación una comisión del 40% de los ingresos obtenidos por la operación de la actividad de lotería. En tal sentido, afirmó que la Administración Tributaria ha debido considerar como base imponible del impuesto al Valor Agregado el 40% recibido por ALFA LOTTERY, C.A. como utilidad y no el 100% de los ingresos obtenidos por la actividad desplegada. b) Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, incurrió en un error al momento de proceder a la determinación tributaria, por cuanto desconoció los créditos fiscales acreditados por ALFA LOTTERY, C.A., al haber soportado el Impuesto al Valor Agregado (IVA) por parte de sus proveedores y prestadores de servicios. 5. Finalmente, en fecha 01 de marzo de 2007, ALFA LOTTERY C.A., fue notificada de la Resolución Culminatoria de Sumario No. RZ-SA-2007-500006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, relativa a los tributos investigados (Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Sobre la Renta y Retenciones de Impuesto Sobre la Renta), resolviendo: a) En materia de Impuesto al Valor Agregado, en virtud de que la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., se allanó parcialmente al reparo levantado mediante Acta No. RZ-DF-995, se generó una diferencia de impuesto a pagar para los períodos comprendidos entre mayo de 2004 hasta diciembre de 2005 por Bs. 2.013.069.111,88, hoy Bs. 2.013.069,11. Igualmente, en razón de haber causado una disminución ilegítima de ingresos tributarios se le impuso multa de Bs. 2.013.069.111,48, hoy Bs. 2.013.069,11 e Intereses Moratorios por Bs. 2.264.702.750,46 hoy Bs. 2.264.702,75. b) En materia de Impuesto Sobre la Renta, la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. no ejerció defensas en el lapso para presentar descargos, en consecuencia, la Administración Tributaria procedió a confirmar los reparos levantados en su contra, solicitándole a la recurrente presentar la declaración sustitutiva para los períodos sujetos a revisión los cuales arrojaron un impuesto a pagar para el ejercicio de 2004 Bs. 837.453.425,48, hoy Bs. 837.453,43 y para el ejercicio 2005 Bs. 1.625.520.225,23, hoy Bs. 1.625.520,23. Así mismo, al causar una disminución ilegítima de los ingresos tributarios se le impuso una multa de Bs. 3.776.151.113,00, hoy Bs. 3.776.151,11, e intereses moratorios por Bs. 578.488.825,00 hoy Bs. 578.488,83. c) En materia de Retención del Impuesto Sobre la Renta, la contribuyente igualmente no formuló descargos, procediendo la Administración Tributaria a confirmar los reparos levantados en su contra mediante Acta de Reparo No. RZ-DF-0997, arrojando un total de impuesto a pagar de Bs. 4.456.666.086,39 hoy Bs. 4.456.666,09, una multa de Bs.6.722.075.074,47 hoy Bs. 6.722.075,07 e Intereses Moratorios por Bs. 4.948.481,28 hoy Bs. 4.948,48. PLANTEAMIENTOS DE LA PARTE RECURRENTE. 1. De la improcedencia de los reparos formulados en materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA). a. Improcedencia del rechazo de Créditos Fiscales (Bs. 1.522.674.878,00 hoy día Bs. 1.522.674,88). En relación a los reparos formulados en materia de Impuesto al Valor Agregado, manifiestan los apoderados judiciales de la recurrente ALFA LOTTERY C.A. que conforme lo establecido en el contrato suscrito por ésta con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Lotería del Zulia, lotería oficial del estado), la recurrente ejecutaría en nombre y en representación de esta última la competencia para explotar con fines de beneficencia pública los juegos de azar bajo la forma de lotería. Que tomando en consideración que la Ley de Impuesto al Valor Agregado en su artículo 4.4 señala la no sujeción de las loterías oficiales del estado al pago del referido impuesto, la contribuyente malinterpretó la relación contractual sostenida con la Renta de Beneficencia Pública, y basada en el hecho de que la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece que las actividades de loterías, bingos, casinos y demás juegos de azar, realizadas por las loterías oficiales del Estado no califica como servicio para sujetarse al Impuesto al Valor Agregado, y asumiendo estar actuando en representación y en nombre de la Lotería del Zulia, ALFA LOTTERY C.A., consideró que su actividad no estaría constreñida al pago del Impuesto al Valor Agregado. Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, al considerar que ALFA LOTTERY, C.A. calificaba como contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, determinó para cada uno de los períodos investigados un impuesto a cargo de la recurrente, desconociendo los créditos fiscales que ésta había declarado informativamente al haber soportado el mencionado impuesto en las importaciones, compras y recepciones de servicios efectuadas con ocasión de la actividad realizada; rompiendo en consecuencia con el mecanismo legalmente establecido para la determinación del Impuesto al Valor Agregado respecto a la imputación de los créditos fiscales a los débitos fiscales. Que en relación a la decisión tomada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, no basta con señalar que ALFA LOTTERY, C.A. “no tiene créditos fiscales en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales objeto de estudio ya que fueron aprovechados como gasto en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales 2004 y 2005”, sino que al momento de rechazar tales créditos fiscales, debía la Gerencia fundamentarse en las razones establecidas en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, tales como que los créditos fiscales se derivaran de operaciones no gravadas o no vinculadas con el giro o actividad de la recurrente, o por estar soportados en facturas falsas o no fidedignas o por estar amparados en facturas que no cumplen con los requisitos establecidos en las normas legales o reglamentarias. Que la actuación fiscal al considerar que la recurrente es contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado, debió imputar el crédito fiscal a los fines de la determinación del IVA, y paralelamente rechazarlo como gasto del Impuesto Sobre la Renta, pero no limitarse al rechazo del crédito fiscal en la determinación del IVA; puesto que dicho crédito fiscal surge por el hecho de haber soportado el impuesto en la adquisición de un bien o de un servicio gravado, de modo que al gravar sólo el mayor valor que se le añade al bien o servicio, se le está impidiendo a la contribuyente indemnizarse por el tributo soportado. b. De la improcedencia del reparo en materia de Débitos Fiscales. (Bs. 3.293.319.338,00 hoy día, Bs. 3.293.319,34) Señalan los apoderados judiciales de ALFA LOTTERY, C.A. que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, consideró que el monto declarado por la recurrente como “ventas” por un total de Bs. 22.125.789.988,70 hoy día Bs. 22.125.789,99, constituye la remuneración por ventas o prestaciones de servicios propias desplegadas por la recurrente, las cuales se encuentran gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, derivando de ello débitos fiscales por Bs. 3.293.319.338,45 hoy día Bs. 3.293.319,34. Que la cantidad anteriormente descrita relativa a las “ventas” no corresponde a ingresos o remuneraciones recibidos por ALFA LOTTERY, C.A. por actividades propias que pudiesen reputarse como gravadas por el Impuesto al Valor Agregado; sino que el mismo se origina de los ingresos obtenidos por ésta en virtud del contrato suscrito entre ALFA LOTTERY, C.A. y la Gobernación del Estado Zulia; siendo que la recurrente es sólo una simple ejecutora que actúa en nombre y representación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia. Que ciertamente, el actuar en nombre y representación de la Lotería del Zulia no le otorga potestad de lotería oficial del estado a ALFA LOTTERY, C.A., pero que la cantidad de Bs. 22.125.789.988,70 hoy día Bs. 22.125.790 no constituye la remuneración recibida por la recurrente por la realización de su actividad. Que en todo caso, la actividad desplegada por ALFA LOTTERY, C.A. debería generar un débito fiscal sólo por la parte de la remuneración obtenida en virtud del contrato suscrito con la Gobernación del Estado Zulia, el cual según la cláusula Décima Cuarta, equivale al 40% de la utilidad neta arrojada por la actividad de lotería y no al 100% de la misma. En consecuencia, afirman que habiéndose determinado la cuota impositiva en base a montos que no constituyen la remuneración recibida por ALFA LOTTERY, C.A. dicha determinación se encuentra viciada de falso supuesto de hecho, por lo que debe declararse improcedente el reparo formulado a la recurrente por tal concepto. c. Del vicio en la determinación del Impuesto al Valor Agregado. Manifiestan los apoderados judiciales de la recurrente que la Administración Tributaria al determinar la supuesta diferencia del Impuesto al Valor Agregado a pagar por ALFA LOTTERY C.A. en virtud del allanamiento parcial presentado por la misma en fecha 26 de octubre de 2006, yerra en la imputación de los montos pagados por la contribuyente en las declaraciones sustitutivas del referido Impuesto al Valor Agregado, ya que en el ítem referido al “impuesto pagado en la declaración sustitutiva” correspondiente a los meses de junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, señaló montos que no se corresponden con la realidad de lo pagado en dichas declaraciones sustitutivas, lo cual trae como consecuencia una diferencia de impuesto mayor a la que ha debido determinarse para cada uno de los períodos anteriormente señalados, lo cual a su vez incide directamente en la liquidación de multas e intereses moratorios. d. De la improcedencia de las multas impuestas. Arguyen los apoderados judiciales de la contribuyente que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto del presente recurso, impone multas a la recurrente en virtud de una supuesta disminución ilegítima de ingresos tributarios en materia de Impuesto al Valor Agregado por un monto de Bs. 2.264.702.750,46 hoy día Bs. 2.264.702,75 lo que equivale al 112% del tributo supuestamente omitido, conforme lo establecido en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario; pero que en vista del error en que incurrió la Administración Tributaria al imputar de manera errónea montos distintos a los realmente pagados por ALFA LOTTERY C.A., en sus declaraciones sustitutivas; dicha multa debe reducirse en Bs. 239.585.343,00 hoy Bs. 239.585,34. Que en todo caso, la Administración Tributaria incurre en falso supuesto de derecho al momento de imponer la multa a la recurrente, en virtud de no haber aplicado la norma contenida en el artículo 85.4 del Código Orgánico Tributario, relativa a eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios (error de derecho excusable), toda vez que ALFA LOTTERY, C.A. originalmente consideró que al actuar como instrumento de la Lotería del Zulia, (lotería oficial del estado), no estaba sujeta al pago del Impuesto al Valor Agregado. Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, a la hora de determinar la multa por causar una disminución ilegítima de los ingresos tributarios por omisión del pago del Impuesto al Valor Agregado para los períodos revisados, no entró a analizar las circunstancias atenuantes existentes a favor de la recurrente, aplicando la sanción al término medio (125%); afirmando que en el presente caso hubo ausencia de intención dolosa o de defraudación, que prestaron toda la colaboración posible a la fiscalización y la no comisión de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores. e. De la improcedencia de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria. Señalan los apoderados judiciales de ALFA LOTTERY, C.A. que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, determinó la cantidad de Bs. 615.596.037, hoy Bs. 615.596,04 como intereses moratorios en virtud del ilícito constatado en materia de Impuesto al Valor Agregado; y que dada la naturaleza accesoria de dichos intereses, los mismos resultan improcedentes en vista de la improcedencia del reparo formulado por la mencionada Gerencia en materia de IVA. Que en todo caso, los intereses moratorios deben computarse a partir del momento en que el acto administrativo contentivo de la determinación oficiosa efectuada por la Administración Tributaria quede firme. 2. De la improcedencia de los reparos formulados en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISLR). a. En relación a los ingresos supuestamente no declarados. (Bs. 93.669.464,30, hoy día Bs. 93.699,46). Arguyen los representantes judiciales de ALFA LOTTERY, C.A. que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT señaló que la recurrente había omitido en su declaración de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio fiscal 2005, la cantidad de Bs. 93.699.464,30, hoy Bs. 93.699,46 proveniente supuestamente de la facturación por concepto de “ventas de productos de loterías”; respecto de lo cual ALFA LOTTERY, C.A. manifiesta que dicho monto se corresponde con operaciones que fueron invalidadas por la misma; que si bien es cierto, dichas operaciones fueron en un principio facturadas jamás llegaron a concretarse, razón por la cual la recurrente procedió a anular la facturación correspondiente. b. En relación a los supuestos gastos y costos sin comprobación (Bs. 2.865.417.811,00, hoy Bs. 2.865.417,81). Señala la recurrente que la Administración Tributaria objetó gastos y costos declarados por ALFA LOTTERY, C.A. para los ejercicios 2004 y 2005 por la cantidad de Bs. 2.865.417.811,00, hoy Bs. 2.865.417,81, en virtud de que los mismos no poseían comprobantes que los soportaran; limitando la prueba de dichos gastos y costos a las facturas y comprobantes de pagos originales, sin tomar en consideración otros instrumentos que demostrasen la efectiva realización de los pagos. c. En relación a la depreciación de activos fijos (Bs. 167.950.796,70, hoy Bs. 167.950,80) Señala la representación de ALFA LOTTERY, C.A. que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT rechazó como gasto deducible la cantidad de Bs. 167.950.796,70, hoy Bs. 167.950,80 correspondiente a la “depreciación de equipos de módems” para los ejercicios 2004 y 2005, por considerar que dichos activos fijos no eran utilizados en la producción de renta de la recurrente; toda vez que dichos equipos son entregados a las bancas que se encuentran afiliadas a ALFA LOTTERY, C.A. para que éstas realicen la transmisión de información relativa a las jugadas. Que los módems que ALFA LOTTERY, C.A. procedió a depreciar fueron adquiridos por la recurrente y entregados en comodato a las bancas afiliadas (intermediarios entre ALFA LOTTERY, C.A. y las agencias de loterías) para la transmisión de información de forma bidireccional entre las bancas y la recurrente, en relación a las jugadas, montos de jugadas, etc. Que a pesar de que la recurrente no tiene la posesión de dichos bienes, sí posee la propiedad de los mismos, puesto que los da en comodato a las distintas bancas; siendo dichos aparatos indispensables para la ejecución de la prestación a la que se obligó en virtud del contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia para la explotación en nombre y por cuenta de ésta de la actividad de loterías. Señalan que conforme al criterio sostenido en materia contenciosa, en aquellos casos en donde el propietario da en comodato a un tercero un bien, en ningún momento queda eliminado el derecho de propiedad sobre la cosa; en tal sentido, si los activos pertenecen al contribuyente, el que los haya cedido en calidad de préstamo (comodato) no le hace perder el derecho de propiedad a su dueño y menos aún los beneficios que tal derecho le concede. d. En relación a los gastos no deducibles (Bs. 192.061.162,70, hoy Bs. 192.061,16). Afirman los apoderados judiciales de la contribuyente que la Administración Tributaria estimó que la recurrente había efectuado una serie de deducciones registradas en las partidas “gastos de retenciones”, “gastos no deducibles”, “impuesto sobre ganancias fortuitas”, “gastos de retenciones de impuesto sobre la renta” y “donaciones” para los ejercicios investigados por un total de Bs. 192.061.162,70, hoy Bs. 192.061,16. Que ALFA LOTTERY, C.A. al momento de efectuar la determinación del Impuesto Sobre la Renta para los períodos fiscalizados, no incluyó los montos que conforman cada una de las partidas que la Administración Tributaria determinó como gastos incluidos en la determinación fiscal, pero que en su criterio, no eran deducibles; que dichos montos fueron conciliados al momento de efectuar el respectivo cálculo; en tal sentido, la determinación hecha por la representación fiscal se encuentra viciada de ilegalidad al considerar un hecho completamente falaz. e. En relación a la improcedencia del rechazo de gastos por corresponder a terceros (Bs. 6.635.186.281,48, actualmente Bs. 6.635.186,29). Afirman los apoderados judiciales de la contribuyente que la objeción levantada en virtud de “gastos a cuenta de terceros”, corresponde a erogaciones normales y necesarias realizadas por la recurrente para la obtención del enriquecimiento gravado, deducibles a los fines de la determinación del enriquecimiento neto gravable conforme lo señalado en el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Que la Administración Tributaria rechaza la deducción de los gastos por Bs. 6.635.186.281,48, actualmente Bs. 6.635.186,29, en virtud de que al actuar ALFA LOTTERY, C.A. en nombre y en representación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, la misma no incurre en ningún tipo de gasto; siendo que en el contrato suscrito por las partes anteriormente identificadas se señala que la operadora, es decir, ALFA LOTTERY, C.A. asumirá el impacto de todos los gastos necesarios para la ejecución de su prestación, no obteniendo reembolso de ellos, mas sí una remuneración equivalente al 40% del enriquecimiento neto obtenido. Que el actuar en nombre y por cuenta de la Lotería del Zulia no quiere decir que en la ejecución de la actividad conferida, ALFA LOTTERY, C.A. no se vea en la necesidad de incurrir en gastos propios para el ejercicio de la actividad y la generación de la renta. f. En relación a la improcedencia de las multas en vista de la improcedencia del reparo. Señala la representación de la recurrente que la Administración Tributaria le impuso a ALFA LOTTERY, C.A. una multa por Bs. 3.776.151.113,00 hoy Bs. 3.776.151,11, equivalente al 112,5% del monto del tributo supuestamente omitido, conforme lo señalado en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario; en materia de Impuesto sobre la Renta, pero que sin embargo, siendo improcedente el reparo por tal motivo, resulta improcedente igualmente la imposición de la multa anteriormente referida. Que estableciendo el artículo 111 del Código Orgánico Tributario una sanción comprendida entre el 25% y el 200% del monto del tributo omitido a quienes causen una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, la Administración Tributaria debió analizar las circunstancias agravantes y atenuantes presentes en el caso a fin de disponerse a determinar el monto de multa a imponer; aspecto que no se evidencia en el presente caso, puesto que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT procedió a imponer una multa equivalente al 112,5% del monto del tributo omitido, es decir, en el término medio de lo dispuesto en el artículo 111ejusdem. Que en el caso bajo estudio existen atenuantes a favor de ALFA LOTTERY, C.A. tales como la ausencia de intención dolosa o defraudación, la no comisión de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación y la colaboración prestada a la fiscalización. g. De la improcedencia de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria. Aducen los apoderados judiciales de ALFA LOTTERY, C.A. que la Administración Tributaria le impuso a la recurrente la cantidad de Bs. 578.488.825,00, actualmente Bs. 578.488,83 por intereses moratorios surgidos en razón del Impuesto Sobre la Renta; los cuales dada su naturaleza resultan improcedentes vista la improcedencia del reparo formulado en dicha materia. Sin embargo, afirman que en caso de considerarse procedente el reparo levantado a la recurrente en materia de Impuesto Sobre la Renta, los mismos comenzarán a computarse una vez se encuentre definitivamente firme el referido reparo. En tal sentido, solicitan se declare la improcedencia de los intereses moratorios liquidados a través del acto administrativo impugnado. 3. De la improcedencia de los reparos formulados en el carácter de agente de retención del Impuesto Sobre la Renta. a. Del falso supuesto de hecho y de derecho por considerar que ALFA LOTTERY C.A. es agente de retención del Impuesto sobre Ganancias Fortuitas. (Bs. 4.438.500.635,20 hoy Bs. 4.438.500,64). Afirman los apoderados judiciales de la recurrente que la Administración Tributaria erró al atribuirle la obligación de agente de retención del Impuesto sobre Ganancias Fortuitas toda vez que tomando en cuenta la estructura y operatividad del juego de loterías, la recurrente se ve imposibilitada de serlo al no realizar el pago de los premios a los ganadores de los sorteos. Aducen los representantes de ALFA LOTTERY, C.A. que los agentes de retención son sujetos designados por la ley o la administración (previa autorización legal), en virtud de que por sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la imputación del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto; sirviendo de mecanismo para asegurar la recaudación del tributo, atribuyéndole al agente de retención la responsabilidad de imputar una parte de una cantidad dineraria, con la cual necesariamente tiene contacto y con respecto al cual la retención funciona como un anticipo del tributo correspondiente. Que para que nazca la obligación del agente de retención se requiere la concurrencia de dos elementos, el legal y el material. Que el elemento legal consiste en el surgimiento de la obligación a través de un acto jurídico válido (de rango legal o sublegal con habilitación legal); por su parte, el elemento material, consiste en que el agente de retención tenga la posibilidad efectiva de poder detraer el monto que está obligado por el contrato que existe entre el agente y la magnitud económica gravada Que dentro de la actividad de loterías, el sujeto que se encuentra en contacto directo con cada uno de los jugadores no es ALFA LOTTERY, C.A. sino cada una de las agencias de loterías existentes, las cuales a su vez están subordinadas (en relación al negocio o al respaldo económico de las apuestas), a las denominadas Bancas o sub-operadoras; en consecuencia, afirman que ALFA LOTTERY, C.A. no está en contacto con el monto del premio sobre el cual recaerá la retención, es decir no efectúa el pago del premio. Que según la Administración Tributaria, ALFA LOTTERY, C.A. en su carácter de agente de retención del Impuesto Sobre Ganancias Fortuitas para el ejercicio fiscal comprendido entre el mes de agosto de 2005 hasta el mes de marzo de 2006, no practicó la retención del referido tributo al momento del pago o abono; por lo que en consecuencia, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT le exigió a la recurrente en su condición de responsable solidario un impuesto de Bs. 4.438.500.635,20, hoy día Bs. 4.438.500,63, conforme lo dispuesto en el artículo 9.9 del Decreto 1808 de retenciones del Impuesto sobre la Renta. Que si bien es cierto, el artículo 28 del Código Orgánico Tributario establece una responsabilidad solidaria del agente de retención con el contribuyente sujeto pasivo del tributo obligado al pago cuando el primero no efectúa la retención al realizar el pago, la legislación tributaria aplicable establece que se deberá verificar primero si antes de exigir la satisfacción de la obligación tributaria al agente de retención, los contribuyentes (sujetos pasivos) han declarado y pagado los montos correspondientes al impuesto retenido. Que el artículo 1221 del Código Civil Venezolano comprende las características fundamentales de la solidaridad pasiva tales como la existencia de varios deudores obligados a una misma cosa, que los mismos puedan ser constreñidos al pago de la totalidad de la deuda y que si alguno de ellos da satisfacción a la obligación, los demás quedan liberados frente al acreedor; y que conforme lo anterior, la Administración Tributaria solo pudiera exigirle a ALFA LOTTERY, C.A. el pago del impuesto no retenido con fundamento en la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario cuando demuestre que el contribuyente o sujeto pasivo no declaró en sus ingresos gravables las remuneraciones pagadas por la recurrente como agente de retención. b. En relación a las retenciones no efectuadas por concepto de publicidad y propaganda. (Bs. 81.600,00 hoy Bs. 81,60). Arguyen los apoderados judiciales de la recurrente que la Administración Tributaria le atribuye a ALFA LOTTERY, C.A. la supuesta retención de la cantidad de Bs. 81.600,00, hoy Bs. 81,60, relativo al pago efectuado por la empresa TEQUENDAMA, C.A., por el supuesto servicio de publicidad prestado a la contribuyente. Que la Administración Tributaria al suponer que la empresa TEQUENDAMA, C.A. le prestaba un servicio de publicidad a ALFA LOTTERY, C.A. incurrió en una errónea apreciación de los hechos, puesto que la contribuyente no se encontraba obligada a efectuar dicha retención, toda vez que el monto pagado no se puede circunscribir en ninguno de los supuestos a que se contrae la Ley de Impuesto Sobre la Renta, toda vez que no se materializó el servicio de publicidad. c. En relación a las retenciones efectuadas en forma parcial. (Bs. 8.583.633,13 hoy Bs. 8.583,63) Alegan los apoderados judiciales de la contribuyente que la Administración Tributaria consideró que la recurrente efectuó retenciones del Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios investigados aplicando alícuotas incorrectas, tanto para aquellas actividades desplegadas por personas jurídicas como por personas naturales, así: En cuanto a las actividades desarrolladas por personas jurídicas. La Administración Tributaria determinó que la recurrente había dejado de retener la cantidad de Bs. 2.057.325,00 hoy Bs. 2.057,33, exigiéndole el pago de diferencia de impuesto dejada de retener y la imposición de multa. Afirmando la recurrente que de las pruebas constantes en el expediente administrativo que instruyó la causa no se desprende indicio alguno que permita deducir de dónde proviene la referida diferencia de impuesto y por tanto tampoco existe forma de imponer la sanción de multa a que se refiere el acto impugnado por concepto de supuestas retenciones de Impuesto Sobre la Renta efectuadas en cantidades menores a las debidas. Que la Administración Tributaria señala que los servicios prestados por los proveedores relacionados en la Resolución Impugnada (personas jurídicas), deben ser considerados honorarios profesionales y arrendamiento de bienes muebles, los cuales tienen una alícuota de (5%), mayor a la tomada por la recurrente de (2%) relativa a la prestación de servicios, conforme lo señalado en el artículo 9.11 del Reglamento de Retenciones. En relación a las actividades desarrolladas por personas naturales. La Administración Tributaria señaló que la recurrente había aplicado igualmente una alícuota distinta a la que correspondía, determinando que ALFA LOTTERY, C.A. había dejado de retener la cantidad de Bs. 6.526.308,00, hoy Bs. 6.526,31, razón por la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT procedió a imponerle una diferencia de impuesto a pagar y una multa. Que la Administración Tributaria consideró que los servicios prestados por los ciudadanos LUIS URDANETA y JOSÉ MARROQUÍN, eran bajo relación de dependencia y no honorarios profesionales, por lo que el monto de retención no debió ser en base al 3% sino del monto resultante de los ARI de los mismos, al considerar que dichos ciudadanos trabajan bajo relación de dependencia de ALFA LOTTERY, C.A. d. En relación a la supuesta falta de enteramiento de cantidades retenidas. (Bs. 584.880,00 hoy Bs. 584,88) Arguyen los apoderados judiciales de la recurrente que la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo arrojó que ALFA LOTTERY, C.A. había dejado de retener la cantidad de Bs. 584.880,00, hoy Bs. 584,88; siendo que la recurrente sí había efectuado las retenciones de Impuesto Sobre la Renta respectivas. e. En relación a la improcedencia de las multas por improcedencia del reparo. Manifiestan los apoderados judiciales de la recurrente que las multas impuestas a la recurrente en razón de su carácter de agente de retención resultan asimismo improcedentes en virtud de la improcedencia del reparo efectuado por tal motivo. f. En relación al falso supuesto por falta de aplicación de las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria. Establece la representación de la contribuyente que conforme lo establecido en el artículo 85.4 del Código Orgánico Tributario, el legislador tributario venezolano exime de sanción a aquel sujeto que haya incurrido en error excusable de derecho producto de una interpretación equívoca que se haga de las normas jurídicas en un caso determinado; de tal forma que habiendo actuado la recurrente por motivaciones e interpretaciones con sustento jurídico mal pudiese ser considerada como incumplidora de sus obligaciones tributarias como agente de retención. g. En relación al falso supuesto por falta de aplicación de circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria. Señalan los apoderados judiciales de ALFA LOTTERY, C.A. que la Administración Tributaria en el acto administrativo impugnado, en aquellos casos en los que la sanción se encontraba comprendida entre dos límites, procedió a imponerles la sanción en el término medio de las mismas, incurriendo en falta de aplicación de las circunstancias atenuantes de responsabilidad penal tributaria. Que ALFA LOTTERY, C.A. tiene a su favor la rebaja de las multas impuestas, toda vez que hubo ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores a los que fueron objeto de investigación y por cuanto la recurrente colaboró durante el procedimiento de fiscalización practicado. En tal sentido, la representación de la contribuyente solicita que las sanciones impuestas se lleven a su límite mínimo. h. En relación a la aplicación del artículo 99 del Código Penal por configurarse un delito continuado. Arguye la representación de ALFA LOTTERY C.A. que el mencionado artículo 99 del Código Penal señala que se considerará como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición penal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución. En tal sentido, manifiestan que a la recurrente se le imputa la comisión de varios ilícitos (mes a mes) los cuales violan las mismas disposiciones legales; siendo que dicha conducta quedaría subsumida necesariamente con la figura del delito continuado. En consecuencia, afirman que habiéndose producido un incumplimiento reiterado de obligaciones tributarias, el cual se prolongó durante varios períodos fiscales, se estaría en presencia de una única infracción a los efectos de aplicar la multa correspondiente. i. De la improcedencia de los intereses moratorios liquidados por la Administración Tributaria. Señala la representación de ALFA LOTTERY, C.A. que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, le impuso a la recurrente la cantidad de Bs. 4.948.481,28, hoy Bs. 4.948,48 por concepto de intereses moratorios liquidados a nombre de la contribuyente en su condición de agente de retención del Impuesto Sobre la Renta. Que dada la naturaleza accesoria de los intereses moratorios, los mismos resultan improcedentes toda vez que el reparo que los originó es improcedente; que en todo caso, dichos intereses comenzarían a calcularse una vez se encuentre firme la resolución impugnada. 4. Del falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario en lo que respecta a la concurrencia de infracciones. Arguyen los apoderados judiciales de la recurrente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho al interpretar el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, ya que la misma procedió a aplicar las normas de concurrencia de infracciones únicamente para los delitos cometidos por ALFA LOTTERY, C.A. en su carácter de agente de retención y de forma independiente para cada período investigado; siendo que conforme lo señalado en el artículo ut supra identificado, la concurrencia de infracciones se aplica a todas las sanciones que se impongan en un mismo procedimiento, independientemente de que se traten de tributos o períodos distintos. Que la Administración Tributaria debió considerar entre todas las sanciones pecuniarias impuestas a la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Sobre la Renta y en su carácter de agente de Retención del Impuesto Sobre la Renta, cuál era la sanción más grave y aumentarla con la mitad de las otras sanciones, independientemente del período o tributo al cual correspondan. ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL. En fecha 22 de septiembre de 2009 la abogada BÁRBARA GARCÍA en su carácter de apoderada sustituta de la Procuradora General de la República presentó su escrito de informes, ratificándolo el 23/09/2009, expresando: Que la actuación fiscal no se equivocó al considerar que ALFA LOTTERY, C.A. no es una lotería oficial del Estado; siendo que la misma actúa independientemente de la Lotería del Zulia, de la Renta de Beneficencia Pública y de la Gobernación del Estado Zulia; prestando un servicio al ofrecerle el respaldo a la jugada, lo cual genera el deber de declarar débitos fiscales. Que la actividad económica ejercida por la recurrente genera hechos imponibles con fundamento en los artículos 13 y 36 del Código Orgánico Tributario que la obligan frente a la Administración Tributaria como contribuyente ordinario a cumplir con sus deberes tributarios conforme lo estipulado en los artículos 3.3 y 4.4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y con su obligación como contribuyente y agente de retención del Impuesto Sobre la Renta, conforme lo señalado en los artículos 23 y 27 del Código Orgánico Tributario. Que durante la investigación practicada a la contribuyente sobre la base cierta, se examinó el 80% de la documentación vinculada con los elementos constitutivos de la base imponible correspondientes a los ejercicios fiscalizados en materia de Impuesto Sobre la Renta, encontrándose objeciones. Que la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. se consideraba contribuyente formal del IVA y dichos créditos comprendidos desde abril de 2004 hasta diciembre de 2005 productos de las compras, fueron aprovechados como gasto deducible en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales, justificando tal tratamiento en la utilización errónea como gasto deducible en la conciliación fiscal de la renta correspondiente a los ejercicios fiscales 2004 y 2005. En consecuencia la actuación fiscal procedió a rechazar los créditos fiscales presentados por la recurrente en virtud de haber determinado que la misma no poseía tales créditos en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscalizados puesto que fueron aprovechados como gasto en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios fiscales 2004 y 2005. Que conforme lo señalado en el artículo 27.3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, en el caso de impuestos al consumo, cuando conforme a las leyes respectivas el contribuyente no los pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será imputable como elemento del costo del bien o del servicio, deduciéndose del enriquecimiento neto global. Por tanto, la Administración Tributaria al rechazar los créditos fiscales devenidos de las compras efectuadas por la recurrente presentadas en las declaraciones informativas correspondientes a los ejercicios 2004 y 2005 por Bs. 1.522.674,87, hoy Bs. 1.522,67, actuó conforme a derecho por cuanto ALFA LOTTERY, C.A. aprovechó tales créditos como gasto en materia de Impuesto Sobre la Renta. Que la Administración Tributaria luego de solicitar la descripción detallada de las actividades económicas ejecutadas por la recurrente determinó que la misma estaba autorizada para contratar la operación directa o indirecta, pero bajo su control y responsabilidad, en forma exclusiva y en todo el territorio de la República Bolivariana de Venezuela en todas las actividades relacionadas con el diseño, desarrollo, comercialización y explotación económica, de cualquier juego de azar bajo la forma de lotería en cualquiera de su acepciones o modalidades; constatando que la misma mantenía negociaciones directas con las Sub-operadoras (Bancas) ofreciéndoles el servicio de respaldo de la jugada. Que ALFA LOTTERY, C.A. en sus declaraciones de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos abril de 2004 – diciembre de 2005, declaró ventas exentas producto de los ingresos por venta de Triples y Terminales; siendo que la Administración Tributaria luego de la revisión fiscal evidenció la existencia de facturas y recibos que no fueron gravados en su oportunidad por ser considerados erróneamente como hechos no imponibles o exentos del Impuesto al Valor Agregado. En relación al falso supuesto de hecho argumentado por la parte recurrente relativa a errónea interpretación respecto a la cantidad de Bs. 93.699.464,30, hoy Bs. 93.699,46 proveniente de la facturación por concepto de “ventas”, manifiesta la representación de la República que conforme lo arrojado por la investigación fiscal la contribuyente omitió ingresos producto de su facturación por concepto de “ventas de productos de loterías”, justificando dicha acción en un error involuntario, lo cual fue verificado mediante las distintas actas de requerimiento y de recepción; calificando tal acción como una conducta negligente. Que conforme lo desprendido de la investigación practicada se constató que la Administración Tributaria mediante Acta de Requerimiento No. RZ-DF-06-0892-17 y Acta de Recepción No. RZ-DF-06-0892-07 verificó que la recurrente no aportó los soportes originales de las operaciones solicitadas; por lo que al haber quedado sin soportes las operaciones respectivas por la cantidad de Bs.2.865.417.811,00 hoy Bs. 2.865.417,811, perteneciente a cuentas propias de la recurrente correspondientes al ejercicio fiscal 2005, resulta imposible demostrar satisfactoriamente su deducibilidad y su utilización comprobada en la producción de la renta, toda vez que conforme lo señalado en la Ley de Impuesto Sobre la Renta las deducciones sólo serán procedentes cuando sus soportes así lo demuestren ya que los contribuyentes no pueden hacer valer frente a la administración tributaria, egresos que no estén debida y suficientemente comprobados. Que en la fiscalización efectuada a la recurrente, se determinó que los documentos presentados por ALFA LOTTERY, C.A. corresponden a la depreciación de activos que no son utilizados en la producción de la renta toda vez que la recurrente en su oportunidad manifestó que dichos activos son entregados a las bancas que se encuentran afiliadas a la contribuyente para que estas realicen la transmisión de la jugada y que no son utilizadas por ella en el desempeño de sus actividades. Que la Ley de Impuesto Sobre la Renta establece en su artículo 27 que para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones respectivas, las cuales deberán corresponder a egresos causados (no imputables al costo) normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta, siendo admisible como deducción una cantidad razonable para atender a la depreciación de activos o elementos invertidos en la producción de renta. Que la Ley de Impuesto Sobre la Renta establece que serán deducibles para obtener el enriquecimiento neto global las deducciones por concepto de tributos pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados legalmente. Que los conceptos registrados en las “cuentas de Impuesto sobre Ganancias Fortuitas” no constituyen un gasto deducible a los fines de determinar la renta neta gravable, en vista de la retención efectuada por la contribuyente al ganador de los premios de conformidad con lo previsto en el artículo 65 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Que la recurrente registró como partidas deducibles de su conciliación de rentas, las deducciones del Impuesto Sobre la Renta que realiza en virtud de las obligaciones atribuidas como Agente de Retención; habiéndose determinado que la recurrente en materia de retenciones incurrió en tres situaciones comprobadas, tales como: Que no practicó las retenciones del Impuesto Sobre la Renta a las que estaba obligada en algunos casos, por concepto de pagos de premios, servicios prestados, publicidad y propaganda; sueldos, salarios y fletes. Que presentó retenciones fuera del plazo legal establecido. Que presentó retenciones por montos menores o parciales a los debidos. A tal efecto, señala la parte fiscal que las retenciones del Impuesto Sobre la Renta constituyen una obligación legal del responsable y en ningún caso podrán ser tomadas como un gasto deducible en materia de determinación del impuesto a pagar en materia de retenciones. Que ALFA LOTTERY C.A. registró en el ejercicio 2005 operaciones por concepto de Donaciones, las cuales conforme a la Ley de Impuesto Sobre la Renta no pueden ser admitidas como deducciones, en virtud de que en la referida ley se establece específicamente que las mismas no serán admitidas como deducciones por cuanto la contribuyente declaró pérdidas en el ejercicio inmediatamente anterior a aquel en el que efectuó la liberalidad o donación. Que para el período 2004 la recurrente igualmente declaró pérdidas, por lo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT procedió a levantar un reparo total para los períodos 2004 y 2005 de Bs. 6.635.186.281,48 hoy Bs. 6.635.186,28, toda vez que conforme a la normativa tributaria aplicable la contribuyente incumplió legalmente al deducir un gasto que no le pertenece, quebrando en consecuencia el principio de particularidad del impuesto. Que si bien es cierto el contrato suscrito entre ALFA LOTTERY C.A. y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia establece que la Lotería del Zulia tendrá que poner a disposición de la recurrente el personal que requiera para lograr el objetivo del contrato y que deberá cubrir los gastos operativos de la misma; no es menos cierto que se debe considerar que el Impuesto Sobre la Renta es eminentemente personal y sólo se permitirá deducir de los ingresos brutos los costos y gastos que permite la Ley de Impuesto Sobre la Renta respetando el principio de particularidad del impuesto; por lo que los costos y gastos deben ser normales y necesarios para producir la renta de quien está incurriendo en ellos y no de terceros relacionados con ellos. Que la Ley de Impuesto Sobre la Renta dispone que las compañías anónimas y los contribuyentes asimilados pagarán impuestos por sus enriquecimientos netos, (característica personal del impuesto), por lo que quien paga el tributo es el beneficiario del enriquecimiento y no otra persona, ya que la ley no permite que un ente que no es titular de la renta sea sujeto del gravamen. Que conforme lo establecido en el contrato suscrito entre la recurrente y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, ALFA LOTTERY C.A. estaba autorizada para contratar la operación directa o indirecta en todo el territorio nacional (bajo el control de la Lotería del Zulia) de todas las actividades relacionadas con el diseño, desarrollo, comercialización y explotación económica de la actividad de lotería, dejando claro que la recurrente es la responsable de todas las actividades inherentes a los sorteos, por lo que la misma estaba obligada a enterar el 16% de retención del Impuesto por ganancias fortuitas establecido en la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Que habiendo sido designada ALFA LOTTERY C.A. como agente de retención, conforme lo señalado en el artículo 9.9 del Decreto 1808 es la responsable de efectuar y enterar la retención del impuesto del 16%. Que el Código Orgánico Tributario establece que son responsables directos, en calidad de agente de retención o percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deben efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente; por lo que efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido, siendo que de no realizar la referida retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente. Que tanto las empresas TEQUENDAMA, C.A. como INVERSIONES 9954 C.A., conforme lo arrojado por la fiscalización practicada, prestaron un servicio de publicidad impresa y radial respectivamente a la recurrente, debiendo ésta practicar una retención del 5% del monto de la cantidad entregada, aspecto no cumplido por la misma, puesto que ALFA LOTTERY, C.A. alegó que el monto cancelado a la empresa TEQUENDAMA, C.A. no se podía circunscribir en ninguno de los supuestos a que se contrae la Ley de Impuesto Sobre la Renta ya que el servicio prestado por la misma no configuraba un servicio de publicidad. Que la recurrente aplicó una tarifa del 2% por concepto de prestación de servicios, constatándose a posteriori que las facturas emitidas por dichos proveedores (personas naturales) señalan las actividades desarrolladas como honorarios profesionales y arrendamiento de bienes muebles, las cuales conforme lo señalado en el artículo 9 numerales 1b y 13 del Decreto 1808 tienen un porcentaje de retención del 5% del monto pagado o abonado a cuenta. Que habiéndose constatado que la recurrente efectuaba las retenciones a personas naturales de forma parcial, al considerar el pago de salarios de sus empleados como honorarios profesionales, la Administración Tributaria procedió a sancionarla conforme lo señalado en el artículo 112.4 del Código Orgánico Tributario con multa comprendida entre el 50% y el 150% del tributo no retenido. Que el Decreto 1808 en materia de retenciones consagra en su artículo 15 que los honorarios profesionales perderán su condición de tales, a partir del momento en que sus perceptores o beneficiarios pasen a prestar sus servicios bajo relación de dependencia y mediante el pago de un sueldo u otra remuneración equivalente de carácter periódico; por lo que al pertenecer el trabajador a la nómina activa del Agente de Retención el porcentaje aplicable no es el de 3% que establece el Decreto 1808 cuando se trata de erogaciones por concepto de honorarios profesionales prestados por personas naturales, sino el que resulte en el ARI del empleado. Que conforme lo constatado en la fiscalización practicada a ALFA LOTTERY, C.A. se determinó que la misma había efectuado retenciones por concepto de publicidad, prestación de servicios y honorarios profesionales por montos menores a los que efectivamente correspondía, los cuales tampoco fueron enterados de forma extemporánea en ninguno de los meses que se encuentran dentro del período autorizado para fiscalizar; en consecuencia, la fiscalización arrojó un total de retenciones no efectuadas de Bs. 584.880,00, hoy Bs. 584,88. Que la Administración Tributaria al constatar que se había producido una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, de conformidad con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario le impuso multas comprendidas entre el 25% y el 200% del monto del tributo omitido; y que al invocar una circunstancia eximente de responsabilidad penal la contribuyente ha debido presentar su defensa a fin de desvirtuar la presunción de legalidad que acompaña al acto administrativo; que conforme al criterio jurisprudencial existente en la materia, la misma sería procedente únicamente cuando el reparo formulado haya sido fundado exclusivamente en los datos suministrados por la contribuyente en su declaración y no producto de otras fuentes que revelen la configuración de omisiones involuntarias de rentas, estimaciones de oficio o de ocultamiento premeditado; por lo que no habiendo ALFA LOTTERY, C.A. alegado o probado ninguna eximente de responsabilidad penal tributaria la Administración Tributaria procedió a efectuar la determinación de la base imponible y consecuencialmente los débitos y créditos en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Sobre la Renta, Retenciones de Impuesto Sobre la Renta y la imposición de sanciones a que hubiere lugar. Que siendo las sanciones imputadas a ALFA LOTTERY, C.A de naturaleza objetiva y no subjetiva, la sola materialización fáctica de conductas contrarias a la obligación impuesta por la ley hace que la infracción se configure sin necesidad de verificar la intención dolosa o culposa de la recurrente. En tal sentido, señala que la demostración de la no comisión por parte de la recurrente de violación alguna de normas tributarias en períodos impositivos anteriores y de la colaboración prestada por la recurrente a la fiscalización, constituye una carga a aportar para el ente sancionador, y que es a la Administración Tributaria a la que le corresponde probar que la contribuyente ha sido sancionada en períodos anteriores y velar por la colaboración en la investigación fiscal por cuanto se supone que tiene en sus manos todas las herramientas necesarias para precisar dichas actuaciones; por lo que no habiendo observado la Administración Tributaria la existencia de circunstancias atenuantes ni agravantes que modifiquen las sanciones aplicables impuso dichas sanciones al término medio. Que el delito continuado tiene lugar cuando se violan o transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, producto de una actuación repetida y constante que refleja una unicidad de intención en el contribuyente, pero que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal toda vez que no se verifica vacío legal alguno, por cuanto el artículo 101 del Código Orgánico Tributario señala la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal. Que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente; desnaturalizando la temporalidad del hecho imponible de aquellos impuestos cuya recaudación sea por períodos mensuales o trimestrales. Que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales. Que conforme a criterios jurisprudenciales los intereses moratorios que puedan resultar para los períodos comprendidos entre el 18 de octubre de 2001 hasta el cuarto trimestre de 2003, resulta aplicable ratione temporis el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que la obligación accesoria resulta procedente desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda; en tal sentido, afirma que ALFA LOTTERY, C.A. en su condición de agente de retención dejó de enterar y enteró cantidades menores a las que correspondía, haciendo surgir con ello intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, conforme lo efectuado por la Administración Tributaria. Que conforme lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, una vez analizado el caso bajo estudio, la Administración Tributaria constató el acometimiento de varios ilícitos sancionados en diversos artículos de diversos instrumentos legales, procediendo a aplicar a cada ilícito su sanción correspondiente aumentándolas consecutivamente. Finalmente solicitó la apoderada de la República se declare sin lugar el presente Recurso Contencioso Tributario y que en el supuesto negado de que sea declarado con lugar el mencionado recurso, se exima de costas a la República, en virtud de haber tenido motivos racionales para litigar; todo ello conforme lo señalado en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. PUNTOS PREVIOS DE LA MEDIDA CAUTELAR En fecha 05 de marzo de 2007, los abogados BÁRBARA GARCÍA y CLAUDIO JEFFREY, en representación de la Procuradora General de la República, solicitaron ante este Tribunal MEDIDA CAUTELAR AUTÓNOMA en contra de la recurrente ALFA LOTTERY, C.A., la cual fue decretada en fecha 09 de marzo de 2007, por un monto de Bs. 27.171.805.971,00 hoy Bs. 27.171.806,00, la cual se seguía en el expediente No. 747-06 de la nomenclatura del archivo de este Tribunal. La ejecución de dicha medida correspondió al Juzgado Cuarto Ejecutor de Medidas de los Municipios Maracaibo, Jesús Enrique Lossada, San Francisco, Mara, Páez y Almirante Padilla de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, y fue practicada sobre los saldos existentes en las cuentas corrientes pertenecientes a ALFA LOTTERY, C.A., en las entidades financieras Banesco, Banco Universal (Bs. 13.985.419,16) y Bolívar Banco (Bs. 13.119.067,02), sumas que hoy en día equivalen a la cantidad de Bs. 13.985,00 y Bs. 13.119,00 respectivamente). Asimismo, el Tribunal ejecutor se trasladó a la sede de la Lotería del Zulia específicamente a la Renta de Beneficencia del Estado Zulia a los fines de embargar cantidades de dinero a nombre de la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., siendo infructuosa dicha diligencia. En fecha 15 de junio de 2007, el Juzgado Cuarto Ejecutor de Medidas antes identificado, devolvió la comisión a este Tribunal por haber transcurrido un tiempo prudencial sin que la parte actora haya impulsado nuevamente la ejecución de la misma. En fecha 17 de diciembre de 2008, el abogado Claudio Jeffrey, actuando en su condición de apoderado sustituto de la Procuradora General de la República, solicitó al Tribunal amplíe el decreto de medida cautelar por cuanto no fue cubierto el monto decretado por el Tribunal. A tales efectos, este Juzgado amplió el Decreto de Embargo decretado en fecha 09 de marzo de 2007, resolviendo decretar medida preventiva de embargo sobre bienes muebles, derechos y cantidades de dinero que en cualquier entidad oficial o privada o en instituciones bancarias tuvieren la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A., o sus Directivos ciudadanos LUCIANO MILLI y LUIS FERNANDO DOZA VILLAMIZAR, hasta cubrir la cantidad de Bs. 27.171.806,00 (valor actual). Asimismo, se ordenó la acumulación de dicha pieza de medida (No. 747-06), al expediente principal del presente Recurso (No. 900-08), lo cual fue cumplido por este Tribunal. DE LOS ERRORES MATERIALES EN LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA. Antes de analizar los fundamentos presentados por ALFA LOTTERY, C.A, este Tribunal considera oportuno analizar de carácter previo el planteamiento sostenido por la representación de la recurrente, relativo a la presencia de una seria de errores materiales insertos en la Resolución impugnada. En tal sentido, afirma la parte accionante que la Resolución No. RZ-SA-2007-5000006, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, incurrió en errores a la hora de realizar la sumatoria de las diferencias de Impuesto al Valor Agregado. Manifiesta que la Administración Tributaria determinó que la recurrente había dejado de declarar una diferencia de Bs. 8.668.719,12, cuando lo cierto es que la diferencia realmente arrojada por la investigación fiscal era de Bs. 2.013.069,11. Por otra parte afirma que al momento de determinar la supuesta diferencia de Impuesto al Valor Agregado para los meses de junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, yerra en la imputación de los montos pagados por ALFA LOTTERY, C.A. en las declaraciones sustitutivas presentadas el 27 de octubre de 2007, colocando la Administración monto menores a los realmente pagados en dichas sustitutivas, trayendo como consecuencia una diferencia de impuesto mayor a la que realmente debería ser. En virtud de lo anterior este Tribunal observa de los documentos consignados a actas por la recurrente que en fecha 26 de octubre de 2006, el ciudadano LUCIANO MILLI CALCI en su carácter de Presidente de la recurrente presentó ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, escrito de allanamiento parcial al acta de reparo No. 045199 mediante el cual formaliza la aceptación parcial de las objeciones fiscales contenidas en el Acta de Reparo No. RZ-DF-995 en la cual se determinaron objeciones tanto en Créditos Fiscales como en Débitos Fiscales. En dicho escrito la recurrente afirmó que la base imponible para la determinación del Impuesto al Valor Agregado estaría condicionada al 40% de los ingresos obtenidos por la operación de la actividad de lotería, conforme lo estipulado por el contrato suscrito entre la recurrente y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, por lo cual afirmó que para el período 2004 la base imponible estaría comprendida en Bs. 2.339.174.824,00 hoy Bs. 2.339.174,82 y para el período 2005 la cantidad de Bs. 6.511.141.172,00 hoy Bs. 6.511.141,17. Ahora bien, mediante Resolución No. RZ-DF-0000090 de fecha 20 de noviembre de 2006 emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, en virtud de la “aceptación parcial del reparo y pago del tributo omitido” (folio 253), la Administración Tributaria señaló que la contribuyente había cancelado mediante declaraciones sustitutivas las siguientes cantidades: Período No. de declaración Impuesto pagado May-04 3550921 Bs. 38.592.032,00 Jun-04 2230485 Bs. 4.499.906,00 Jul-04 2235563 Bs. 30.376.298,00 Ago-04 2229754 Bs. 26.907.561,00 Sep-04 2235565 Bs. 26.837.544,00 Oct-04 2235566 Bs. 25.046.934,00 Nov-04 2235567 Bs. 25.598.322,00 Dic-04 2235568 Bs. 20.436.641,00 Ene-05 2235569 Bs. 22.978.592,00 Feb-05 2235570 Bs. 22.784.214,00 Mar-05 2235571 Bs. 26.482.287,00 Abr-05 2230486 Bs. 34.986.643,00 May-05 2235572 Bs. 18.635.939,00 Jun-05 2235574 Bs. 41.169.747,00 Jul-05 2235575 Bs. 74.147.908,00 Ago-05 2235576 Bs. 38.998.170,00 Sep-05 2235578 Bs. 63.026.337,00 Oct-05 2235579 Bs. 58.757.785,00 Nov-05 2235580 Bs. 53.898.086,00 Dic-05 2235581 Bs. 42.669.923,00 Ahora bien, de la Resolución impugnada No. RZ-SA-2007-500006, en los folios comprendidos desde el 116 hasta el 126, la Administración Tributaria realizó la determinación de la base imponible y del Impuesto al Valor Agregado a pagar, resultante del allanamiento parcial manifestado por la recurrente. En tal sentido, en los folios (123-126) se constata que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT yerra en la imputación de los montos pagados por la recurrente y verificados por éste conforme se desprende de la Resolución de aceptación y pago No. RZ-DF-0000090, en virtud de que la misma señaló que para los períodos comprendidos entre los meses junio-diciembre de 2004 y enero-diciembre 2005 la recurrente había cancelado las cantidades conforme la siguiente manera: Periodo Monto Jun-05 Bs. 4.499.906,00 Jul-05 Bs. 30.376.298,00 Ago-05 Bs. 26.907.561,00 Sep-05 Bs. 26.837.544,00 Oct-05 Bs. 25.046.934,00 Nov-05 Bs. 25.598.322,00 Dic-05 Bs. 20.436.641,00 Tomando en cuenta lo anterior este Tribunal observa que efectivamente la Administración Tributaria por órgano de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT incurrió en un error material de cálculo al determinar la diferencia de Impuesto al Valor Agregado a pagar al considerar el allanamiento parcial efectuado por ALFA LOTTERY, C.A. En tal sentido, este Juzgado deja constancia del referido error material verificado, sin que esto implique pronunciamiento previo al fondo del asunto a debatir. CONSIDERACIONES PARA DECIDIR El Tribunal pasa a analizar los argumentos de la recurrente siguiendo un orden distinto al de su exposición, a fin de un mejor estudio del caso. PRIMERO: DE LAS PRUEBAS EN EL PROCESO. Antes de entrar a examinar las objeciones de fondo en que se fundamenta la Resolución impugnada, el Tribunal pasa a identificar las pruebas del proceso de la siguiente manera: 3. a) Pruebas Documentales. La contribuyente consignó conjuntamente con la interposición del presente recurso: a) Copia simple de la Resolución impugnada. (Folio 101) b) Copia simple del escrito No. 045199 de fecha 26 de octubre de 2006, contentivo del allanamiento parcial al Acta de Reparo No. RZ-DF-0995 de fecha 04 de octubre de 2006, en materia de Impuesto al Valor Agregado. (Folio 139) c) Copia simple de diversos formularios de declaración de Impuesto al Valor Agregado, desde mayo de 2004 hasta diciembre de 2005. (Folio 143) d) Tabla descriptiva de “Diferencia por vicios en la determinación” y de la planilla de declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado No. 0690051749. (Folio 153) e) Copia simple de Resolución No. GGSJ/DTSA/2008/229 de fecha 20 de febrero de 2008, en la que la Jefe de División de Tramitaciones, Sustanciación y Archivo de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, declara vencido el lapso probatorio oportunamente aperturado y culminada la fase de sustanciación de la causa. (Folio 154) f) Copia simple del contrato suscrito entre ALFA LOTTERY, C.A. y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Folio 155) g) Copia simple del escrito contentivo del Recurso Jerárquico interpuesto ante la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT. (Folio 164) h) Copia simple del Acta de Reparo No. RZ-DF-0995 de fecha 04 de octubre de 2006, relativa al Impuesto al Valor Agregado. (Folio 229) i) Copia simple del Acta de Reparo No. RZ-DF-0997 de fecha 04 de octubre de 2006, en materia de Retenciones del Impuesto Sobre la Renta. (Folio 240) j) Copia simple de la Resolución Culminatoria de Fiscalización No. RZ-DF-0090 de fecha 20 de noviembre de 2006. (Folio 253) Ahora bien, con el escrito de promoción de pruebas, la recurrente promovió la ratificación del valor probatorio de los documentos acompañados al Recurso Contencioso Tributario anteriormente identificados. Al respecto, el Tribunal se pronunciará sobre el valor probatorio en el curso de las consideraciones que se harán en el desarrollo del presente fallo. 3.b) Prueba de Informes. De conformidad con lo establecido en el artículo 433 del Código de Procedimiento Civil Venezolano, la contribuyente solicitó se oficie tanto a la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia como a una serie de empresas con respecto a las cuales ALFA LOTTERY, C.A. alega haber mantenido una relación comercial. A tal respecto, en fecha 13 de febrero de 2009 este Tribunal libró los respectivos recaudos de notificación dirigidos a las distintas empresas identificadas por la representación de ALFA LOTTERY, C.A y de dichas pruebas informativas se recibió respuesta de las empresas “COMERCIALIZADORA B.H.P.”, “INVERSIONES OLIVEIRA DE PARAGUANÁ, C.A.” “INVERSIONES JHENNYRAN FUTURO, C.A.”, “CORPORACIÓN EL GRAN SOL, C.A.”, “COMERCIALIZADORA EL FUERTE, S.A.”, “INVERSIONES ESTABLES, 2019 C.A.”, “OPERADORA Y COMERCIALIZADORA DE LOTERÍAS LOS ALTOS 2021 C.A.”, “LA GRAN CARACAS ON LINE, C.A” y “COMERCIALIZADORA EYOA, S.A.”. Ahora bien, el 19 de marzo de 2009, se recibió la información requerida por parte de BANKLOT, C.A. señalando que entre dicha sociedad mercantil y ALFA LOTTERY, C.A. se mantuvo una relación de operadora y comercializadora. Refiere que en el negocio de loterías quien detenta la competencia para ejercer dicha actividad es la Gobernación del Estado Zulia, que las operadoras como ALFA LOTTERY, C.A son las intermediarias entre la Gobernación y las comercializadoras o bancas, quienes a su vez tienen relación con los llamados distribuidores, controladores, recogedores o corredores que son los que están entre las comercializadoras y las agencias de loterías o centros de apuestas y que finalmente las agencias o centros de apuestas se relacionan directamente con los jugadores. Así mismo, señaló que ALFA LOTTERY, C.A. por ser una operadora no cancela directamente al jugador los premios, que dicha actividad le corresponde a las respectivas agencias de loterías o centros de apuestas al jugador. En relación a lo anterior, el Tribunal se pronunciará sobre el valor probatorio en el curso de las consideraciones que se hará en el desarrollo del presente fallo. 3.c) Prueba de Experticia Contable. Esta prueba fue promovida por la recurrente y realizada por los Licenciados JASMINA DÍAZ, RAFAEL MONTERO Y ZULEMA LLAVANERO, quienes en su informe contable relacionan los recaudos presentados por las partes, tales como: Actas de Reparo y anexos; Resolución Culminatoria del Sumario No. RZ-SA-2007-500006 de fecha 01 de marzo de 2007; Declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, correspondiente a los períodos reparados (junio, septiembre y diciembre de 2004 y marzo, junio, septiembre y diciembre de 2005); Declaraciones Sustitutivas de los períodos mensuales, producto del allanamiento parcial de la recurrente; Formas 11 y 13 correspondientes al pago de las retenciones de Impuesto Sobre la Renta de personas naturales y jurídicas, para los períodos mensuales de junio de 2004 a junio de 2006; Facturas de compras; Comprobantes de pago; Asientos contables, entre otros. Como resultado de ello, los expertos concluyeron: Que de una revisión a los documentos consignados en el expediente administrativo que se encuentra inserto en el expediente que instruye la causa, en el documento constitutivo de la empresa se evidencia que el objeto principal de ALFA LOTTERY, C.A. es “el establecimiento, estructuración, planeamiento, puesta en marcha y administración del negocio de loterías; y que mantiene un contrato con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Lotería del Zulia), el cual la autoriza para contratar la operación directa o indirecta, pero bajo el control y responsabilidad, en forma exclusiva y en todo el territorio de la República Bolivariana de Venezuela, de todas las actividades relacionadas con el diseño, desarrollo, comercialización y explotación económica, de cualquier juego de azar bajo la forma de lotería. (Cursivas del Informe parcial). Que del análisis de los estados financieros auditados al 31 de diciembre de 2004 y 2005 por la firma de auditores Fernández Machin & Asociados, se evidenció que los ingresos registrados por ALFA LOTTERY, C.A. corresponden a las cantidades auditadas, proviniendo de la comercialización de operaciones de juegos; y que los ingresos brutos registrados en la contabilidad corresponden al traspaso de los ingresos percibidos por las comercializadoras de la operadora. Que del contrato suscrito entre la recurrente ALFA LOTTERY, C.A. y la Gobernación del Estado Zulia se desprende que “La operadora (Alfa Lottery, C.A.) deberá cancelar al Estado Zulia, a través de la Lotería del Zulia, una suma equivalente al SESENTA POR CIENTO (60%) de la utilidad neta, que arroje la operación y ejecución de las actividades objeto del contrato. La utilidad neta comprenderá todos los ingresos percibidos directa o indirectamente, deducidos de la totalidad de los costos operativos, los egresos por concepto de publicidad y mercadeo… La operadora percibirá como contraprestación por su gestión administrativa el CUARENTA POR CIENTO (40%) de la utilidad neta”. Que en base a los registros contables revisados, a las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta y Sustitutivas del Impuesto al Valor Agregado, constataron que la remuneración que percibe ALFA LOTTERY, C.A. por parte de la Gobernación del Estado Zulia, a través de sus instrumentalidades es el CUARENTA POR CIENTO (40%) de su utilidad neta. Que evidenciaron que ALFA LOTTERY, C.A. presentó las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado como contribuyente formal para los períodos que van desde marzo de 2004 a diciembre de 2005; siendo que respecto a las declaraciones correspondientes al año 2004 las mismas fueron sustituidas en el momento en que la recurrente se acogió al reparo en materia de Impuesto al Valor Agregado. En tal sentido, manifestaron que la recurrente declaró para los efectos de la determinación del pago del Impuesto al Valor Agregado el 40% de los débitos fiscales de los períodos mensuales y un 40% de los créditos fiscales, de conformidad con lo previsto en el contrato celebrado con la Gobernación del Estado Zulia. Que al conciliar los ingresos brutos registrados en la contabilidad para los períodos de enero a diciembre de 2005, específicamente en la cuenta contable No. 4.1.01.01 denominada “venta de triples y terminales” con el respectivo libro de venta mensual y las Declaraciones Sustitutivas de IVA presentadas por allanamiento voluntario de la recurrente, se constató que existen diferencias en la determinación del 40% de la base imponible de los débitos fiscales por la cantidad de Bs. 32.941.138,56 hoy día Bs. 32.941,14. Que debido a que la recurrente alegaba que no era contribuyente en materia de Impuesto al Valor Agregado, los créditos fiscales asociados a su actividad de comercialización de servicios de loterías fueron contabilizados en la cuenta de gastos No. 6.3.01.33 denominada “crédito fiscal”. En tal sentido, afirman que debieron tomar en cuenta la totalidad de los créditos fiscales registrados en dicha cuenta, para los períodos 2004 y 2005, para así calcular el porcentaje del 40% monto de la participación que le queda a ALFA LOTTERY, C.A. producto del convenio celebrado con la Lotería del Zulia. Que de la determinación del total de los créditos fiscales registrados en la contabilidad de ALFA LOTTERY, C.A., conforme lo desprendido de los vouchers de pago, facturas, comprobantes contables, caja chica, consolidación de pagos, entre otros se constató una diferencia de créditos fiscales de Bs. 30.606.099,21. Que en la partida denominada “Ingresos no Declarados” se constataron una serie de transacciones rechazadas correspondientes a: Cliente/Banca Período No. de Factura Total Bs. La Gran Reina Feb-05 173 Bs. 1.294.492,00 Freddy Homez Mar-05 381 Bs. 2.252.325,00 La Conga Abr-05 926 Bs. 2.335.062,00 Belford Arrieta Jun-05 1230 Bs. 450.763,00 Belford Arrieta Jun-05 1231 Bs. 1.909.846,00 Tripletazo de la Suerte Jun-05 1232 Bs. 4.346.000,00 La Conga Jun-05 1233 Bs. 2.751.696,00 Banklot Sep-05 1707 Bs. 1.863.610,00 Banklot Sep-05 1734 Bs. 6.665.660,90 Banklot Sep-05 1788 Bs. 5.215.173,60 Banklot Sep-05 1841 Bs. 7.817.544,20 Banklot Sep-05 1894 Bs. 6.588.611,40 Banklot Oct-05 1998 Bs. 6.922.421,20 Banklot Oct-05 2051 Bs. 6.779.873,20 Los Grandes Online Oct-05 2201 Bs. 723.795,00 La maracucha Nov-05 2259 Bs. 7.568.762,00 Banklot Nov-05 2304 Bs. 4.263.478,70 Banklot Nov-05 2417 Bs. 5.480.436,10 Banklot Nov-05 2459 Bs. 4.846.005,00 La maracucha Nov-05 2468 Bs. 10.203.240,00 Banklot Dic-05 2554 Bs. 3.387.669,00 Total Bs. 93.666.464,30 Que de acuerdo a lo anterior, habiendo practicado una revisión a los libros mayores analíticos, facturas de ventas y comprobantes contables, se determinó que la cantidad rechazada se encuentra conformada por: • Facturas Anuladas. (Bs. 24.330.676,00 hoy Bs. 24.330,68). Los expertos contables manifestaron que dentro de la facturación por productos de loterías pertenecientes a las facturas Nos. 173, 381, 926, 2201, 2259 y 2468, dichas facturas fueron anuladas y registradas con valor cero. • Facturas Registradas. (Bs. 9.458.305,00 hoy Bs. 9.458,31). Los expertos manifestaron que las facturas Nos. 1230, 1231, 1232 y 1233, las cuales fueron rechazadas durante la fiscalización practicada a la recurrente por no encontrarse declaradas; que las mimas fueron declaradas en su integridad y que se encuentran incluidas dentro de los ingresos declaradas por ALFA LOTTERY C.A. • Facturas con descuento. (Bs. 57.966.873,30 hoy Bs. 57.966,87). Al respecto los expertos manifestaron que las facturas Nos. 1734, 1788, 1841, 1894, 1998, 2051, 2304, 2417, 2459 y 2554 corresponden a la diferencia entre el monto facturado a la banca BANKLOT con respecto al monto registrado en la contabilidad, los cuales representan el 10% del monto original de la factura emitida por ALFA LOTTERY, C.A. y que constituyen las cantidades rechazadas por la actuación fiscal. Al respecto, aducen que no pudieron evidenciar la nota de crédito por dichos ajustes a las facturas originalmente emitidas por la recurrente. • Factura No. 1707. (Bs. 1.863.610,00 hoy Bs. 1.863,61). En relación a dicha factura los expertos designados en la causa señalaron que corresponde a una operación de venta que fue registrada en la cuenta de ingresos No. 4.1.01.01 denominada “venta de triples y terminales” en fecha 05 de septiembre de 2005 y que por un error (sic) factura fue contabilizada nuevamente en fecha 06 de septiembre de 2005, con cargo a la cuenta por cobrar y con crédito a la cuenta contable No. 4.1.01.03 denominada “otros ingresos no operacionales”, y que debido a que el ingreso se encontraba duplicado, la recurrente procedió a reclasificar el ingreso de la cuenta de “otros ingresos no operacionales” produciendo un efecto cero en dicha cuenta pero declarando el ingreso original generado por la emisión de la factura 1707. Que del examen realizado a los documentos contables sujetos a revisión se constató que la sumatoria de los gastos reparados bajo el concepto “gastos sin comprobación”, suman la cantidad de Bs. 2.685.417.811,86 hoy Bs. 2.685.417,81 y no la cantidad de Bs. 2.865.417.811,00 hoy Bs. 2.865.417,81, surgiendo una diferencia de Bs. 180.000.000,00 hoy Bs. 180.000,00, la cual no pudo ser identificada a qué concepto de gastos correspondía en el Acta Fiscal. Que se verificó que la partida denominada “gastos sin comprobación” se encontraba comprendida por la cantidad de Bs. 2.677.442,81, soportados con facturas, vouchers de pago, comprobantes contables, entre otros; existiendo una diferencia con respecto al monto rechazado de Bs. 7.975,00 proveniente de: Gastos sin comprobación No. De partida Concepto Período 2004 según fiscalización Período 2005 según fiscalización Total fiscalización Total experticia Diferencia 5.1.01.01 Premios Bs.378.068.281,00 Bs.632.426.596,00 Bs.1.010.494.877,00 Bs.1.004.494.877,00 Bs.6.000.000,00 5.1.01.02 Cambiazo Bs.15.171.446,84 Bs.38.352.479,04 Bs.53.523.925,88 Bs.53.523.925,88 - 5.1.01.03 Napa Millonaria - Bs.57.108.144,22 Bs.57.108.144,22 Bs.55.133.144,22 Bs.1.975.000,00 6.1.01.03 Viáticos Bs.15.108.600,00 Bs.51.251.750,90 Bs.66.360.350,90 Bs.66.360.350,88 Bs.0,02 6.1.01.11 Anticipos de arreglo banca Bs.21.600.000,00 Bs.63.335.802,00 Bs.86.935.802,00 Bs.86.935.802,00 - 6.1.01.14 Reintegro según contrato Bs.593.843.748,54 Bs.817.150.963,32 Bs.1.410.994.711,96 Bs.1.410.994.711,96 Bs.-0,10 Total Bs.2.685.417.811,86 Bs.2.677.442.811,94 Bs.7.974.999,92 Que en relación al gasto de depreciación rechazado por la Administración Tributaria por Bs. 167.950,80, el monto que corresponde a la sumatoria de la depreciación declarada por la recurrente para los ejercicios fiscales 2004 y 2005 refiere a los equipos “módems” que ALFA LOTTERY, C.A. adquirió y entregó en comodato a las bancas afiliadas (intermediarios entre ALFA LOTTERY, C.A. y las agencias de loterías) para la transmisión de información de forma bidireccional entre las bancas y ALFA LOTTERY, C.A. (sobre jugadas, montos de jugadas, etc). Siendo que dichos equipos tecnológicos se encuentran incorporados a la producción de la renta de la contribuyente, y que los mismos constituyen instrumentos de trabajo de sus distribuidores y comercializadores aparatos indispensables para la realización de la actividad que realiza ALFA LOTTERY, C.A. Que los gastos rechazados por la representación fiscal bajo el concepto “Gastos no deducibles” se encuentran conformados por: Descripción 2004 2005 Total Gastos no deducibles Donaciones - Bs. 5.710.000,00 Bs. 5.710.000,00 Bs. 5.710.000,00 Gastos no deducibles Bs. 8.849.395,47 Bs. 4.622.700,00 Bs. 13.473.095,47 Bs. 13.472.095,47 Gastos retención ISLR Bs. 633.710,21 - Bs. 633.710,21 Bs. 633.710,21 ISLR - Bs. 5.355.276,36 Bs. 5.355.276,00 Bs. 5.355.276,00 Impuesto ganancia fortuita Bs. 63.369.025,76 Bs. 103.521.055,36 Bs. 166.890.081,12 Bs. 166.890.081,12 Total según la experticia (Bs.) Bs. 72.852.131,44 Bs. 119.209.031,36 Bs. 192.061.162,80 Bs. 192.061.162,80 Total según el reparo (Bs.) Bs.192.061,16 En tal sentido manifestaron los expertos contables que ALFA LOTTERY, C.A. presentó el 31 de diciembre de 2005 en su declaración definitiva de rentas No. F05-0389140 la cantidad de Bs. 108.876.331,36 hoy Bs. 108.876,33 como una partida en conciliación aumentando la utilidad del ejercicio, correspondiente a la sumatoria de las cuentas de resultado Nos. 6.7.01.01 y 6.8.01.01 por las cantidades de Bs. 5.355.276,00 y Bs. 103.521.055,36 respectivamente. Que de la revisión practicada a las cantidades relacionadas por la actuación fiscal en la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo y de los Gastos registrados por la recurrente y que forman parte de la Declaración Definitiva de Rentas constataron que el monto rechazado bajo el concepto de “gastos no deducibles” por Bs. 192.061,16 corresponden a gastos que fueron deducidos por ALFA LOTTERY, C.A. en sus Declaraciones Definitivas de Rentas al 31 de diciembre de 2004 y 2005 por Bs.72.852.131.44 hoy Bs. 72.852,13 y Bs. 119.209.031,36 hoy Bs. 119.209,13 respectivamente; de los cuales para el ejercicio terminado al 31 de diciembre de 2005 ALFA LOTTERY, C.A. concilió la cantidad total de Bs. 108.876.331,36 hoy Bs. 108.876,33. Que para los ejercicios terminados al 31 de diciembre de 2004 y 2005, los montos rechazados por la representación fiscal al considerarse a nombre de terceros se encuentran comprendidos por Comisión por tasa administrativa, Sueldos y Salarios, Bono vacacional, Utilidades, Prestaciones Sociales, Pensión de Jubilación, Pensión de Sobreviviente, Pensión por incapacidad, Seguro social obligatorio, Seguro paro forzoso, Ley política habitacional, Gastos de comida, Gastos de óptica, Pensión alimenticia, Bono alimenticio, Bono de eficiencia, Personal contratado, Bonificaciones, Alquiler de oficinas, Electricidad, Teléfono (CANTV), Telefonía celular, Papelería y utilidades de oficina, Hidrolago, Donaciones, Materiales y útiles de limpieza, Viáticos, Suministro de materiales, Gastos de vehículo, Internet, Reparación y mantenimiento, Gastos funerarios, Gastos médicos y odontológicos, Sindicato de trabajadores y Asociación de jubilados, por Bs. 6.635.186.280,00 hoy Bs. 6.635.186,28 siendo que según lo arrojado por la investigación pericial dicha cantidad se redujo a 6.600.329.702,30 hoy Bs. 6.600.329,70, produciéndose una diferencia de 34.856.577,70, hoy Bs. 34.856.58, la cual se desconoce el origen de su proceder, por lo que arguyen la posibilidad de un error de la fiscalización. Que del total de los gastos rechazados por estar a nombre de terceros, se verificó conforme la experticia que la cantidad de Bs. 6.223.816.321,34 hoy Bs. 6.223.816,32 se encontraba debidamente soportada por facturas, vouchers de pago y otros documentos; en consecuencia, de la cantidad rechazada por encontrarse a nombre de terceros (Bs. 6.600.329.702,30 hoy Bs. 6.600.329,70), la recurrente pagó la cantidad de Bs. 6.223.816.321,34 hoy Bs. 6.223.816,32, arrojando una diferencia de Bs. 376.513.380,96 hoy Bs. 376.513,38. Que ALFA LOTTERY, C.A. es un simple ejecutor que actúa en nombre y por cuenta de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia para explotar los juegos de azar bajo la forma de lotería. Que la cadena de comercialización de los premios se encuentra conformada primeramente por las agencias de loterías que venden los ticket de loterías a los jugadores, siendo que cuando ocurren premios, ellos mismos lo cancelan a los jugadores. Que el ingreso neto diario (venta de ticket menos pago de premios) de la jugada queda en la agencia y es transferido a la Banca una vez que ésta se descuenta su comisión. Que en el caso en que la agencia no puede cubrir los premios porque sus ventas de ticket por jugadas sea inferior al monto del premio, quien soporta la diferencia para cumplir con el jugador (Beneficiario del premio) es la banca. Posteriormente la banca en la mayoría de las veces puede hacer frente a los pagos de premios que deben honrar las agencias debido a que ellas manejan simultáneamente muchas agencias a la vez y por lo tanto manejan un volumen de ingresos superior al de estas. Y finalmente cuando los banqueros no pueden honrar el pago de los premios de las agencias a sus jugadores, le solicita a ALFA LOTTERY, C.A. como operadora un reintegro del premio mas su comisión por su actividad de banquero. Que ALFA LOTTERY, C.A. en ningún momento contabiliza los premios que han sido pagados por las agencias y la banca ya que la misma recibe el monto neto de la operación, y en el caso de que el neto sea negativo ésta deberá reintegrarle este monto a la comercializadora, el cual constituye un reintegro según contrato, contabilizado en la cuenta contable No. 6.1.01.14. Que la recurrente como empresa operadora controla las jugadas realizadas diariamente a través de los equipos módems, los cuales se encuentran instalados en las Agencias y la Banca. En tal sentido, las agencias envían a través de Internet el reporte de ventas por la cantidad de números vendidos a la banca; la banca a su vez envía mediante Internet el reporte de listas al sistema SONZU (banca online de la Lotería del Zulia) el cual contiene un listado con los datos de la banca, el monto de la jugada, el costo de la operación, la comisión y participación obtenida por los banqueros y la diferencia que constituye el ingreso de ALFA LOTTERY, C.A. Que cuando el saldo de la comisión es positivo, ALFA LOTTERY, C.A. refleja dichos ingresos en la cuenta contable No. 4.1.01.01 denominada “ventas de triples y terminales”; mientras que cuando el saldo de la comisión es negativo la recurrente lo refleja en la cuenta contable No. 6.1.01.14 denominada “reintegros”. Que ALFA LOTTERY, C.A. factura a cada uno de los banqueros los montos que quedan pendientes de cobro por la jugada de la semana, siempre y cuando el saldo sea positivo, es decir que constituya un ingreso. Que en los casos en que se verificaron saldos negativos, los mismos corresponden a reintegros que debe realizar ALFA LOTTERY, C.A. a los banqueros cuyas transferencias de dinero se hacen a través de recibos que pueden contener el monto de una semana o el acumulado de otras; siendo que dichos montos se corresponde con el “reintegro por contrato” registrado en la cuenta contable No. 6.1.01.14 reparado por la actuación fiscal por falta de comprobación. Que por error en el registro contable se contabilizaron “premios” en la cuenta de gastos No. 5.1.01.01 por un monto total de Bs. 1.010.494.877,00 hoy, Bs. 1.010.494,88, el cual fue rechazado por falta de comprobación, cantidad que pagó ALFA LOTTERY, C.A. a los banqueros para que honraran pagos de premios a clientes, por lo tanto dichos montos debieron contabilizarse en la cuenta denominada “reintegros según contrato”, cuenta contable No. 6.1.01.14; en consecuencia, se determinó que dicho monto no fue un pago realizado por la recurrente directamente a algún jugador ganador por concepto de pago de premio alguno. Que para el año 2005, la recurrente excepcionalmente pagó premios denominados “el cambiazo” y “la ñapa millonaria” registrados en las cuentas contables Nos. 5.1.01.02 y 5.1.01.03 respectivamente, cuyas transacciones se corresponden a pagos de premios realizados directamente por ALFA LOTTERY, C.A. pero que dichos pagos de premios se corresponden con entregas de bienes muebles y no de cantidades líquidas de dinero, tales como: vehículos, hornos, cocinas, entre otros bienes muebles, es decir los premios que pagó la recurrente directamente a los jugadores ganadores, se corresponden a pagos en especie (bienes muebles) y nunca a cantidades de dinero. Que ALFA LOTTERY, C.A en ningún momento realizó ni registró en su contabilidad pagos por concepto de premios directamente a los jugadores, ya que los mismos eran efectuados principalmente por las agencias y en algunos casos por los banqueros; que la recurrente solo recibía el monto neto de la jugada una vez las partes involucradas se descontaban su comisión. Que conforme la revisión de los conceptos y montos reflejados en las planillas de enteramiento para personas naturales y jurídicas la recurrente enteró conforme con lo que ésta consideraba que debía enterar la cantidad de Bs. 556.052.856,00, hoy Bs. 556.052,86; del cual para el período 2004 enteró la cantidad de Bs. 86.922.585,30 hoy Bs. 86.922,59 para el 2005 enteró la cantidad de Bs. 337.411.154,00 hoy Bs. 337.411,15 y para el 2006 enteró la cantidad de Bs. 131.719.117,00 hoy Bs. 131.719,12. Que en relación a la objeción efectuada por la Administración Tributaria relativa a la relación existente entre la recurrente y la empresa TEQUENDAMA, C.A.; de la revisión practicada a los registros contables de la recurrente se obtuvo que para los períodos 2004 y 2005, se evidenció que ALFA LOTTERY, C.A. recibió una correspondencia de parte de los señores CARLOS LEÓN, DANIEL REYES y HUGO BARBOZA, en donde le solicitan su colaboración para el patrocinio del equipo conformado por las personas antes nombradas en la VI y I válida LIDERWEST “temporada de eventos western del Estado Zulia” por la cantidad de Bs. 420.000,00 hoy Bs. 420,00, para cada una, es decir la cantidad total de Bs. 840.000,00 hoy Bs. 840,00, fue entregado por ALFA LOTTERY, C.A. a los ciudadanos anteriormente indicados mediante cheques No. 29520066 y No. 16715607 a nombre de TEQUENDAMA, C.A. Que entre ALFA LOTTERY, C.A y TEQUENDAMA, C.A. no existe ninguna relación de tipo mercantil, ya que simplemente se constató un depósito a favor de los solicitantes de una colaboración a efectos de donación. Que la administración tributaria mediante Acta de Reparo No. RZ-DF-0997 señaló que para el período comprendido entre agosto de 2005 y marzo de 2006 no pudo constatar la retención del 2% del monto pagado por ciertos proveedores por la prestación de sus servicios, concluyendo que ALFA LOTTERY C.A. dejó de retener la cantidad de Bs. 612.090,85 hoy Bs. 612,09. Que la contribuyente había retenido por concepto de “retenciones a proveedores de bienes y servicios” la cantidad de Bs. 1.071.550,00 hoy Bs. 1.071,55, mientras que la fiscalización señaló por tal concepto la cantidad de Bs. 1.371.550,00 hoy Bs. 1.371,55; originándose una diferencia de Bs. 300.000,00 hoy Bs. 300,00. Que la actuación fiscal al momento de practicar la fiscalización erró en el cálculo del monto retenido por la recurrente, toda vez que se evidencia duplicada la factura cancelada a la contribuyente BRISTON & KASEY por un monto de Bs. 15.000.000,00 hoy Bs. 15.000,00 para el mes de septiembre de 2005. Que los ciudadanos LUIS URDANETA y JOSÉ MARROQUIN detentan cargos gerenciales en la empresa, siendo que los mismos se encuentran dentro de la nómina de ALFA LOTTERY, C.A. Que en relación al rechazo relativo a “no enterar lo retenido”, montante a Bs. 584.880,00 hoy Bs. 584,88, señalan que los mismos corresponden a servicios de: • Publicidad; en virtud de que la recurrente le pagó a M.R.D publicidad los servicios prestados por un monto de Bs. 545.000,00 hoy Bs. 545,00 (incluyendo IVA de Bs. 70.000,00) se efectuó la retención de ISLR de Bs. 25.000,00 hoy Bs. 25,00, monto que fue efectivamente retenido y enterado. En tal sentido, los expertos afirmaron haber constatado que la cantidad de Bs. 22.250,00 hoy Bs. 22,26 fue efectivamente enterada por ALFA LOTTERY, C.A. en la planilla de retención a personas jurídicas No. F-05-0142878. • Prestación de servicios; correspondiente al servicio de publicidad por elaboración de calcomanías por un monto total de Bs. 13.000.000,00, hoy Bs. 13.000,00 respecto del cual se efectuó la retención del Impuesto Sobre la Renta por Bs. 260.000,00 hoy Bs. 260,00, el cual fue enterado en la planilla de Retención de Impuesto a las Personas Jurídicas No. F-05-0142877. • Honorarios profesionales; relativo a la cantidad de Bs. 10.000.000,00 hoy Bs. 10.000,00 pagados al ciudadano LUIS URDANETA, respecto del cual se retuvo la cantidad de Bs. 302.630,00 hoy Bs. 302,63 registrado en el comprobante de contabilidad No. 11000086 y enterado en la planilla de retención de Personas Naturales No. F-04-07-0263658. Ahora bien, con respecto al dictamen pericial que antecede y tomando en cuenta que el artículo 1427 del Código Civil señala que “los Jueces no están obligados a seguir el dictamen de los expertos, si su convicción se opone a ello”, el Tribunal valora su dictamen como un indicio parcial, dejando a salvo las observaciones que se deriven del análisis a las distintas pruebas. Así se declara. 3d) Prueba de Testigo Experto. La contribuyente en el particular IV de su escrito de promoción de pruebas solicitó que de conformidad con lo dispuesto en los artículos 395 y 482 del Código de Procedimiento Civil se evacuara la prueba de testigo experto a cargo del ciudadano JULIO REYES, portador de la cédula de identidad No. 7.862.209 a fin de que rinda su testimonio técnico como reconocido conocedor del juego y del negocio de loterías en Venezuela. No habiendo habido oposición a esta prueba, en fecha 12 de marzo de 2009 se llevó a cabo la declaración testimonial del ciudadano anteriormente identificado en el Juzgado Sexto de los Municipios Maracaibo, Jesús Enrique Losada y San Francisco de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia, quien en forma resumida señaló: • Que en su carácter de comunicador social y como parte de la Comisión Nacional de Loterías desde 2007 posee amplios conocimientos en materia de loterías. • Que en el caso de que el contrato de operación así lo establezca la operadora podrá encargarse de hacer los sorteos, elaborar los ticket y promocionar los sorteos. • Que dentro del negocio de loterías las comercializadoras fungen como intermediarias entre las denominadas agencias de loterías o centros de apuestas y la operadora, encargándose de la comercialización de los juegos entre varios centros de apuestas. • Que en los casos de ventas de triples y terminales, las agencias de loterías o centros de apuestas son las que tienen el contacto directo con cada uno de los jugadores, captando las correspondientes apuestas para cada uno de los respectivos sorteos. Es decir que dichas agencias son las que pagan los premios a los jugadores que resulten ganadores en cada uno de los sorteos de loterías, afirmando con ellos que las operadoras no son las que pagan los premios a los ganadores. • Que dentro de la estructuración y desarrollo del negocio de loterías en Venezuela es común que la empresa operadora suministre a las comercializadoras y agencias de loterías o centros de apuestas de una serie de implementos técnicos para lograr una efectiva comunicación entre ellas, como los módems. En relación a lo anterior, este Tribunal observa que la Administración Tributaria no asistió al acto de evacuación de la prueba, lo cual afecta la validez e imparcialidad de la prueba promovida por la parte recurrente; y no existe evidencia en actas que robustezca la competencia del ciudadano JULIO REYES, quien alega ser comunicador social y miembro de la Comisión Nacional de Loterías; por lo cual, no habiéndose probado la idoneidad del testigo experto ciudadano JULIO REYES, el Tribunal desestima esta prueba y no le da valor probatorio alguno. Así se declara. SEGUNDO: DEL FONDO DE LA CONTROVERSIA. De los impuestos. 1. En materia de Impuesto al Valor Agregado. 1a. En relación al Impuesto al Valor Agregado la recurrente señala que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto al considerar que la actividad desplegada por ALFA LOTTERY, C.A. se encontraba sujeta al Impuesto al Valor Agregado. Afirma igualmente, que aún cuando dicha actividad fuese objeto del impuesto en referencia, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT no hizo referencia alguna a las razones jurídicas por las cuales rechazó los créditos fiscales declarados por la recurrente en su momento. Arguye que de ser la recurrente contribuyente ordinaria del Impuesto al Valor Agregado, conforme lo establecido en el contrato suscrito entre la misma y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, ALFA LOTTERY, C.A. sería responsable únicamente por la cantidad percibida como utilidad de dicha actividad, es decir el 40% de la utilidad neta gravable arrojada por el ejercicio de la actividad de loterías. Por otra parte señala que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto al momento de determinar la diferencia de impuesto a pagar en virtud de haber errado en las cantidades efectivamente pagadas por la contribuyente en fecha 27 de octubre de 2006, a raíz del allanamiento parcial efectuado respecto al Acta de Reparo No. RZ-DF-0996 en materia de IVA. Ahora bien, para decidir, el Tribunal considera pertinente, a los efectos de determinar la gravabilidad de las operaciones llevadas a cabo por la empresa de autos con el indicado tributo, efectuó el análisis correspondiente a partir de las siguientes consideraciones: El Impuesto al Valor Agregado, fue inicialmente creado en nuestro país mediante el Decreto-Ley N° 3.145 del 16 de septiembre de 1993, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.304 del 24 de septiembre de 1993, con la finalidad de gravar la venta de bienes muebles corporales; la importación definitiva de bienes muebles; la importación de servicios, la prestación de servicios independientes en el país, así como el consumo de dichos servicios; siendo modificado parcialmente el referido instrumento normativo según Decreto-Ley Nº 3.315 de fecha 27 de diciembre de 1993, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 4.664 Extraordinario de fecha 30 de diciembre de 1993. Posteriormente, dicho gravamen sufrió otra modificación en fecha 25 de mayo de 1994, mediante el Decreto-Ley N° 187 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994), en la cual fue ampliada la base imponible del mismo al preverse como impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Asimismo, sucesivas reformas al aludido instrumento verificadas en fechas 28 de septiembre de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.793 Extraordinario del 28 de septiembre de 1994) y 04 de julio de 1996 (Gaceta Oficial N° 36.007 del 25 de julio de 1996), entre otras posteriores, mantuvieron iguales en su esencia los elementos tipificadores del mencionado gravamen. Por su parte, en torno al señalado impuesto puede indicarse que el mismo participa de los caracteres que tanto la doctrina como la jurisprudencia han delineado y que coinciden al catalogarlo de “indirecto”, “real”, “objetivo” e “instantáneo”, que recae como se señaló respecto de la enajenación de bienes muebles, prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, y cuya determinación se produce mediante un sistema que grava todas las etapas del circuito económico a través de las figuras de los denominados créditos y débitos fiscales. En igual sentido, y como derivado del aludido sistema determinativo, su naturaleza se presenta de tipo plurifásica no acumulativa, esto es, que grava las ventas y prestaciones de servicios efectuadas en todas y cada una de las etapas del proceso de producción y distribución de los bienes o servicios, sin que el monto del tributo pagado por los sujetos pasivos del impuesto incida en el costo del producto, toda vez que dicho mecanismo admite la deducciones del impuesto soportado en las etapas anteriores a los efectos de la efectiva determinación del importe tributario (monto tolerado menos suma retenida). Ahora bien, La Ley de Impuesto al Valor Agregado de fecha 11 de agosto de 2004, aplicable inicialmente a la controversia de autos, vista la data de los ejercicios reparados, circunscribió el ámbito de aplicación del referido gravamen, en los siguientes términos: “Artículo 1: Se crea un impuesto al valor agregado, que grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes, según se específica en esta Ley, aplicable en todo el territorio nacional, que deberán pagar las personas naturales o jurídicas, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios y demás entes jurídicos o económicos, públicos o privados, que en su condición de importadores de bienes, habituales o no, de fabricantes, productores, ensambladores, comerciantes y prestadores de servicios independientes, realicen las actividades definidas como hechos imponibles en esta Ley.”. En concordancia con lo anterior, la indicada Ley estableció en sus artículos 5 al 12 quiénes deberían considerarse sujetos pasivos y responsables de tal tributo, al indicar: “Artículo 5. Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice actividades, negocios jurídicos u operaciones que constituyen hechos imponibles, de conformidad con el artículo 3 de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas. Artículo 6. Son contribuyentes ocasionales del impuesto previsto en esta Ley, los importadores no habituales de bienes muebles corporales. Artículo 7. Son contribuyentes ordinarios u ocasionales las empresas públicas constituidas bajo la figura de sociedades mercantiles, los institutos autónomos y los demás entes descentralizados y desconcentrados de la República, de los Estados y de los Municipios, así como las entidades que aquellos pudieren crear, cuando realicen los hechos imponibles contemplados en esta Ley, aún en los casos en que otras leyes u ordenanzas los hayan declarado no sujetos a sus disposiciones o beneficiados con la exención o exoneración del pago de cualquier tributo. Artículo 8. Son contribuyentes formales los sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto. Artículo 9. Son responsables del pago del impuesto, las siguientes personas: El adquirente de bienes muebles y el receptor de servicios, cuando el vendedor o el prestador del servicio no tenga domicilio en el país. El adquirente de bienes muebles exentos o exonerados, cuando el beneficiario esté condicionado por la específica destinación que se le debe dar a los bienes y posteriormente, éstos sean utilizados para un fin distinto. Artículo 10. Los comisionistas, agentes, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan muebles o presten servicios por cuenta de terceros, son contribuyentes ordinarios del impuesto por el monto de su condición o remuneración. Los terceros representados o mandantes son, por su parte, contribuyentes ordinarios obligados al pago del impuesto por el monto de la venta o de la prestación de servicios, excluida la comisión o remuneración, debiendo proceder a incluir los débitos fiscales respectivos en la declaración correspondiente al período de imposición donde ocurrió o se perfeccionó el hecho imponible. Los comisionistas, agentes, apoderados y demás sujetos a que se refiere el encabezamiento de este artículo, serán responsables solidarios del pago del impuesto en caso que el representado o mandante no lo haya hecho oportunamente, teniendo acción para repetir lo pagado”. Del análisis sistemático de las normas precedentemente transcritas, se coligen varios supuestos en los cuales los sujetos pasivos obtienen la calificación de contribuyentes ordinarios del aludido gravamen, a saber, cuando sean importadores habituales de bienes; industriales y comerciantes, los prestadores habituales de servicios; y en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones que constituyen hechos imponibles establecidos en la Ley para hacer surgir la obligación tributaria en concepto de impuesto al valor agregado. Por su parte, serán considerados responsables del pago del mismo, los compradores de bienes muebles y adquirentes de servicios cuando el vendedor o prestador no tuvieren domicilio en el país y los que vendan bienes muebles por cuenta de terceros. Ahora bien, respecto de los hechos generadores del aludido tributo, el artículo 3 de la citada Ley, dispuso: “Artículo 3. Constituyen hechos imponibles a los fines de esta Ley, las siguientes actividades, negocios jurídicos u operaciones: 1.-La venta de bienes muebles corporales, incluidas las de partes alícuotas en los derechos de propiedad sobre ellos; así como los retiros o desincorporación de bienes muebles propios de su objeto, giro o actividad, realizados por los contribuyentes de este impuesto. 2.-La importación definitiva de bienes muebles. 3. –La prestación a título oneroso de servicios independientes ejecutados o aprovechados en el país, incluyendo aquellos que provengan del exterior, en los términos de esta Ley. También constituye hecho imponible, el consumo de los servicios propios del objeto, giro o actividad del negocio. (Negrillas del Tribunal). 4.- La venta de exportación de bienes muebles corporales. 5.- La exportación de servicios”. En concordancia con dicha norma, el artículo 4 del citado instrumento regulador, definió los conceptos relativos a los hechos generadores del mencionado tributo, destacando en cuanto a las ventas y los servicios, lo siguiente: “Artículo 4: A los efectos de esta Ley, se entenderá por: 1.- Ventas: la transmisión de propiedad de bienes muebles realizada a título oneroso, cualquiera sea la calificación que le otorguen los interesados, así como las ventas con reserva de dominio; las entregas de bienes muebles que conceden derechos análogos a los de un propietario y cualesquiera otras prestaciones a título oneroso en las cuales el mayor valor de la operación consista en la obligación de dar bienes muebles. (…). 4.- Servicios: Cualquier actividad independiente en la sean principales las obligaciones de hacer. También se consideran servicios los contratos de obras mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales; los suministros de agua, electricidad, teléfono y aseo; los arrendamientos de bienes muebles, arrendamientos de bienes inmuebles con fines distintos al residencial y cualesquiera otra cesión con fines distintos al residencial y cualesquiera otra cesión de uso, a título oneroso, de tales bienes o derechos, los arrendamientos o cesiones de bienes muebles destinados a fondo de comercio situados en el país, así como los arrendamientos o cesiones para el uso de bienes incorporales tales como las marcas, patentes, derechos de autor, obras artísticas e intelectuales, proyectos científicos y técnicos, estudios, instructivos, programas de informática y demás bienes comprendidos y regulados en la legislación sobre propiedad industrial, comercial, intelectual o de transferencia tecnológica. Igualmente, califican como servicios las actividades de loterías, distribución de billetes de loterías, bingos, casinos y demás juegos de azar. No califican como servicios las actividades realizadas por los hipódromos, ni las actividades realizadas por las loterías oficiales del Estado. (…).”. 1b. Expuestas las consideraciones que anteceden, debe este Tribunal analizar si a la luz de las previsiones normativas arriba transcritas, las operaciones desarrolladas por la sociedad mercantil ALFA LOTTERY, C.A. no estaban sujetas al pago del referido Impuesto al Valor Agregado, o si, por el contrario, la actividad desplegada por la recurrente se corresponde con alguno de los hechos generadores de la obligación tributaria derivada del señalado tipo impositivo. En este orden de ideas, el Tribunal observa que la recurrente alegó no ser contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado en virtud de haber actuado en nombre y en representación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, quien funge como una lotería oficial del Estado, para “el establecimiento, estructuración, planeamiento, puesta en marcha y administración del negocio de Loterías…” . Así mismo, de actas se evidencia que la recurrente, en virtud del contrato suscrito con la Gobernación del Estado Zulia, ofrecía un respaldo en la jugada prestando así un servicio gravado el cual generaba la obligación de declarar los débitos fiscales respectivos; advirtiendo que en el referido contrato la recurrente se comprometió a cancelar al Estado Zulia, el 60% de la utilidad neta, una vez deducido los costos operativos, gastos, deducciones, impuestos, tasas y contribuciones y cualquier otro egreso inherente a las actividades económicas, percibiendo el 40% de la utilidad neta como enriquecimiento derivado de su gestión. En tal sentido, del análisis del presente expediente se puede constatar que siendo el objeto social de la sociedad mercantil ALFA LOTTERY, C.A., el “establecimiento, estructuración, planteamiento, puesta en marcha y administración del negocio de Loterías. Hacer lícitos negocios en materia de adquisición de bienes de capital, muebles o inmuebles, así como materiales y suministros para el desarrollo de sus operaciones y dedicarse a la realización de actos, operaciones y negocios similares o derivados”; es decir, explotar la actividad de loterías en virtud del contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia; estima el Tribunal que ALFA LOTTERY, C.A. en el ejercicio de su giro mercantil actúa bajo una relación de prestación de servicios en los términos previstos en el citado instrumento regulador del tipo impositivo, vale decir, le presta servicios a empresas (sub-operadoras) destinadas a organizar el juego de lotería, comercializar los prospectos o billetes del juego, entre otras cosas; las cuales se comprometen a efectuar un servicio a cuenta de la empresa u ente organizador; servicio éste que como operación económica resultará gravado conforme a las previsiones normativas establecidas en la referida Ley (artículo 4.4 citado ut supra). En igual sentido, considera este Tribunal que en tal supuesto la empresa organizadora de la actividad de lotería al pactar con un determinado agente de loterías la distribución de los billetes, tickets o prospectos, según se llamen, está contratando un servicio que deberá efectuar el último de dichos sujetos y cuya ejecución comúnmente suele estar negociada bajo la forma de comisión por las ventas y distribución de las referidas apuestas lícitas, convirtiéndose de esta manera el prestador del servicio en referencia, en contribuyente ordinario del aludido gravamen al valor agregado, obligado como tal a soportarlo y cumplir con las obligaciones materiales y formales del mismo. A mayor abundamiento, resulta ilustrativo señalar el contenido del artículo 17 del Reglamento de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado (Gaceta Oficial N° 5.363 del 12 de julio de 1999), aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, que establece: “Artículo 17: Para los efectos del impuesto se entiende por servicios, cualesquiera actividades independientes consistentes en ejecutar ciertos hechos, actos, contratos u obras remuneradas a favor de un tercero receptor de dichos servicios. Para tal efecto, deben incluirse entre otras, las siguientes prestaciones onerosas de servicios: (…). 4.- Servicios de comisionistas, corredores de comercio, de administración de propiedades, de intermediación de bolsa de productos o valores, consignatarios, martilleros, concesionarios y, en general, de quienes compren o vendan, exporten o importen o presten servicios por cuenta de terceros. (…).”. De esta manera, siendo que la actividad comercial llevada a cabo por la sociedad mercantil ALFA LOTTERY, C.A, constituye un servicio a los efectos de la mencionada Ley, al efectuar hechos, actos o contratos remunerados a favor de terceros receptores de dichos servicios se encuentra sujeta al aludido impuesto al valor agregado; por lo cual las actividades de ALFA LOTTERY, C.A. se encuentran sujetas al cumplimiento de las obligaciones sustantivas y formales del Impuesto al Valor Agregado, toda vez que se ha constatado que ALFA LOTTERY, C.A. presta un servicio y por ende se constituye como contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agregado. Así se decide. 1c. Ahora bien, en cuanto a los débitos fiscales, habiendo declarado que la actividad desplegada por ALFA LOTTERY, C.A. se encuentra sujeta al Impuesto al Valor Agregado; resulta pertinente analizar el alegato planteado por la recurrente relativo a que la misma sólo es responsable por el cuarenta por ciento (40%) recibido como contraprestación por el servicio prestado a la Renta de Beneficencia Pública bajo la cualidad de “comisión”. En relación a lo anterior, este Tribunal observa que la recurrente denunció el falso supuesto de hecho en que considera ha incurrido la Administración Tributaria al atribuirle la cantidad de Bs. 3.293.319,34, como débitos fiscales generados por las ventas o prestaciones de servicios gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, toda vez que dicha cantidad representa el 100% del débito fiscal generado por la actividad desplegada. En relación al falso supuesto de hecho, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en reiteradas oportunidades ha considerado que el mismo tiene lugar cuando la Administración se fundamenta para dictar el acto en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo. (Sentencia No. 01275 de fecha 23 de septiembre de 2009, caso: HOSPITAL DE CLÍNICAS CARACAS C.A.). Ahora bien, en relación a la carga impositiva de ALFA LOTTERY, C.A., entra este Tribunal a analizar si la misma es responsable por el 100% de la utilidad generada o sólo por el cuarenta por ciento (40%) recibido como comisión conforme lo pactado en el contrato suscrito entre la misma y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia. En este sentido conviene citar el contenido del artículo 10 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado el cual establece: “Los comisionistas, agentes, apoderados, factores mercantiles, mandatarios, consignatarios, subastadores y cualesquiera otros que vendan bienes muebles o presten servicios por cuenta de terceros, son contribuyentes ordinarios del impuesto por el monto de su comisión o remuneración. Los terceros representados o mandantes, son por su parte, contribuyentes ordinarios obligados al pago del impuesto por el monto de la venta o de la prestación de servicios, excluida la comisión o remuneración, debiendo proceder a incluir los débitos fiscales respectivos en la declaración correspondiente al período de imposición donde ocurrió o se perfeccionó el hecho imponible. Los comisionistas, agentes, apoderados y demás sujetos a que se refiere el encabezamiento de este artículo, serán responsables solidarios del pago del impuesto en caso que el representado o mandante no lo haya hecho oportunamente, teniendo acción para repetir lo pagado”. Ahora bien, conforme lo anterior este Tribunal observa que ALFA LOTTERY, C.A. en su carácter de mandatario mercantil, conforme la cláusula TERCERA del contrato efectuado con la Gobernación del Estado Zulia a través de la Renta de Beneficencia del Estado Zulia, en virtud de lo señalado previamente en el artículo 10 anteriormente citado, es contribuyente ordinaria del Impuesto al Valor Agregado por el monto de su comisión o remuneración. En este sentido, según se desprende de la cláusula DECIMA QUINTA del contrato suscrito entre la recurrente y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, el cual reza: “DÉCIMA QUINTA: con excepción de lo indicado en la cláusula siguiente, LA OPERADORA, deberá cancelar al Estado Zulia, a través de la LOTERÍA DEL ZULIA, una suma equivalente al SESENTA POR CIENTO (60%) de la utilidad neta, que arroje la operación y ejecución de las actividades objeto del presente contrato…(…)… Así mismo, LA OPERADORA percibirá como contraprestación por su gestión administrativa el CUARENTA POR CIENTO (40%) de la utilidad neta establecida de acuerdo a la presente cláusula”. Conforme lo anterior, este Tribunal observa que la recurrente como contribuyente ordinaria del Impuesto al Valor Agregado, en principio sólo está obligada al pago del impuesto por el 40% de la utilidad neta derivada de la actividad ejecutada por ésta. Sin embargo, conforme lo señalado en la parte in fine del referido artículo 10 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, los terceros representados o mandantes, son contribuyentes ordinarios obligados al pago del referido impuesto por el monto de la venta o de la prestación de servicios, excluida la comisión o remuneración del comisionista, mandatario o apoderado respectivo; siendo dichos sujetos responsables solidarios del pago del impuesto en caso de que el representado o mandante no lo haya hecho oportunamente, teniendo la acción de repetir lo pagado. En el caso bajo estudio, ALFA LOTTERY, C.A. se encuentra bajo el carácter de mandataria y la RENTA DE BENEFICENCIA PÚBLICA DEL ESTADO ZULIA, bajo la condición de mandante, quien se encuentra exenta del pago del tributo en virtud de ser lotería oficial del Estado; de modo que si ALFA LOTTERY, C.A. sólo es responsable por el porcentaje de su comisión o remuneración, es decir, el 40% de la utilidad neta; ¿Quién respondería por el 60% restante, si la Lotería del Zulia se encuentra exenta del pago del tributo?; En caso de responder ALFA LOTERY, C.A. por el 60% percibido por la Lotería del Zulia, en virtud de la responsabilidad solidaria acordada en el artículo 10 anteriormente citado, ¿Podría ejercer la acción de repetición en contra de una lotería oficial del Estado? Para resolver, el Tribunal considera pertinente hacer mención al artículo 16 del Código Orgánico Tributario, el cual establece: “Artículo 16. (…)Al calificar los actos o situaciones que configuren los hechos imponibles, la Administración Tributaria, conforme al procedimiento de fiscalización y determinación previsto en este Código, podrá desconocer la constitución de sociedades, la celebración de contratos y, en general, la adopción de formas y procedimientos jurídicos, cuando éstos sean manifiestamente inapropiados a la realidad económica perseguida por los contribuyentes, y ello se traduzca en una disminución de la cuantía de las obligaciones tributarias. Parágrafo Único: Las decisiones que la Administración Tributaria adopte conforme a esta disposición, sólo tendrán aplicaciones tributarias y en nada afectarán las relaciones jurídicas-privadas de las partes intervinientes o de terceros distintos del Fisco”. En este sentido, observa el Tribunal que mediante la resolución impugnada, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT manifestó que la pretensión de la recurrente de responder sólo por el 40% de la utilidad recibida, se aparta de la Potestad Tributaria y competencias otorgadas a la Administración Tributaria para controlar y recaudar los tributos nacionales, de la normativa tributaria y del deber de contribuir que le impone el artículo 133 de la Constitución Nacional a todas las personas naturales y jurídicas domiciliadas en el territorio nacional. Ahora bien, este Tribunal considera que de acuerdo con la naturaleza del Impuesto al Valor Agregado, en las distintas etapas del desarrollo de la actividad de loterías, la actividad desplegada por la recurrente generó una cantidad determinada de débitos fiscales, los cuales conforme a la normativa legal aplicable, se encontraba en la obligación de declarar y pagar. Que de acuerdo con lo convenido con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, la recurrente sólo debía entregarle el 60% de la utilidad neta generada por la actividad desarrollada, es decir, una vez deducidos los gastos, egresos e impuestos respectivos; por lo cual ALFA LOTTERY, C.A. se encontraba en la obligación de declarar y pagar al Fisco Nacional el 100% de los débitos fiscales generados en virtud del Impuesto al Valor Agregado generado y no sólo el 40% relativo a su comisión o remuneración, toda vez que conforme al contrato suscrito entre las partes, la recurrente debía entregar a la Lotería del Zulia el 60% de la utilidad neta una vez descontados los gastos, egresos e impuestos respectivos. (Negrillas y cursivas del Tribunal). En este sentido, aún cuando en principio la recurrente consideró que su actividad no se encontraba sujeta al pago del Impuesto al Valor Agregado, al efectuarla en nombre y en representación de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia (Lotería Oficial del Estado); y aún cuando la recurrente afirma haberle entregado a la Lotería del Zulia el 60% de la utilidad neta generada en los períodos sujetos a revisión sin deducir los débitos fiscales generados en virtud del Impuesto al Valor Agregado; conforme lo establecido en el artículo 10 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado anteriormente citado, ALFA LOTTERY, C.A. en calidad de responsable solidario se encontraba en la obligación de responder por dichos débitos generados; toda vez que al no hacerlo, le causaba un perjuicio al Fisco Nacional. En conclusión, este Tribunal considera que ALFA LOTTERY, C.A. es responsable tanto por el 40% de los débitos fiscales relativos a su comisión, los cuales no fueron en su oportunidad debidamente declarados y enterados al Fisco Nacional, como del 60% entregado a la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, al cual no le fue descontado debidamente el Impuesto al Valor Agregado respectivo, en calidad de responsable solidario. En conclusión, ALFA LOTTERY, C.A., debe cancelar al Fisco Nacional la totalidad de los débitos fiscales generados en virtud de la actividad desarrollada durante los períodos abril 2004 – diciembre 2005, por Bs. 3.293.319,34. Así se decide. 1d. En cuanto a los créditos fiscales por Bs. 1.522.674,88 la representación de la recurrente alega que aún cuando ALFA LOTTERY, C.A. ha debido declarar y pagar el Impuesto al Valor Agregado respectivo; la actuación fiscal al momento de emitir la resolución impugnada no señaló razones jurídicamente válidas, que avalen el rechazo de los créditos fiscales declarados. Así mismo, señala la representación de la contribuyente que la Administración Tributaria para rechazar los créditos fiscales debidamente generados por ALFA LOTTERY, C.A. ha debido proceder con base en la legalidad e imputar el crédito fiscal generado a la determinación del Impuesto al Valor Agregado y paralelamente rechazarlo como gasto del Impuesto Sobre la Renta. Que un elemento consustancial de la determinación del Impuesto al Valor Agregado es la sustracción de los créditos fiscales a los débitos fiscales del período que corresponda, mecanismo que permite la recuperación del impuesto soportado para lograr la neutralidad del impuesto. Ahora bien, de la Resolución impugnada se observa que la Administración Tributaria mediante el acto administrativo impugnado, adujo que dichos créditos fiscales fueron debidamente aprovechados por la recurrente como gasto en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los ejercicios fiscales 2004 y 2005; conforme lo señalado en el artículo 27.3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Al respecto, el Tribunal observa que si bien es cierto que la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable al caso de autos señala que para la determinación del Impuesto al Valor Agregado, se requiere descontar de los créditos fiscales generados, los débitos fiscales debidamente soportados por la contribuyente; en el caso bajo estudio, para el momento en que se generaron dichos créditos fiscales la recurrente no se consideraba contribuyente ordinario del referido impuesto; por lo cual los créditos fiscales generados por su actividad (Bs. 1.522.674,88) fueron imputados por la Administración Tributaria como gasto en las declaraciones de Impuesto Sobre la Renta correspondiente a los períodos 2004 y 2005; conforme lo señalado en el prenombrado numeral 3 del artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta el cual señala: “De las deducciones y del Enriquecimiento Neto. Artículo 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento: 3. Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por esta Ley. En los casos de los impuestos al consumo y cuando conforme a las Leyes respectivas el contribuyente no los pueda trasladar como impuesto ni tampoco le sea reembolsable, será imputable por el contribuyente como elemento del costo del bien o del servicio”. Así mismo, el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado establece: “De la determinación de los débitos y créditos. Artículo 35. El monto de los créditos fiscales que, según lo establecido en el artículo anterior, no fuere deducible, formará parte del costo de los bienes muebles y de los servicios objeto de la actividad del contribuyente y, en tal virtud, no podrán ser traspasados para su deducción en períodos tributarios posteriores, ni darán derecho a las compensaciones, cesiones o reintegros previstos en esta Ley para los exportadores”. En tal sentido, para los períodos sujetos a revisión, (abril 2004-diciembre 2005), la contribuyente se consideraba contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado; por lo que en ningún caso sería constreñida al pago del referido impuesto, por lo cual la recurrente sólo presentaba de manera informativa las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, las cuales arrojaron para los períodos anteriormente descritos un crédito fiscal a favor por la cantidad de Bs. 1.522.674,88. Ahora bien, conforme se desprende de la Resolución impugnada, la Administración Tributaria luego de realizar un análisis de los documentos consignados por la parte recurrente durante la fiscalización practicada, constató que la recurrente había registrado en la cuenta de gasto No. 6.3.01.33, los créditos fiscales producto de las compras efectuadas durante el período comprendido entre abril 2004- diciembre 2005¸ por la cantidad de Bs. 1.522.674,88; argumento que no fue contradicho por la parte actora. En consecuencia, considera este Tribunal que mal puede la recurrente pretender que dichos créditos fiscales aprovechados por ella en su debida oportunidad como gastos deducibles en materia de Impuesto Sobre la Renta sean tomados en cuenta para la determinación de la base imponible del Impuesto al Valor Agregado dejado de declarar y pagar; toda vez que aún cuando ALFA LOTTERY C.A., efectivamente soportó la carga tributaria del impuesto respectivo, dicha carga fue utilizada en materia de Impuesto Sobre la Renta, en virtud de que para dicho momento la recurrente se consideraba contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado. Por lo cual, este Juzgador confirma el rechazo que la Administración hizo a los créditos fiscales opuestos por la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 1.522.674,88; toda vez que ALFA LOTTERY, C.A. aprovechó dichos créditos fiscales como gastos deducibles en materia de Impuesto Sobre la Renta. Así se decide. 1e. En relación a la denuncia planteada por la representación de ALFA LOTTERY, C.A. relativa al vicio en la determinación del impuesto el cual acarrea una diferencia de impuesto mayor a la que ha debido determinarse para cada uno de los períodos fiscalizados, correspondientes a los meses de junio-diciembre de 2005, al haber alterado las cantidades canceladas por la recurrente en virtud del allanamiento parcial presentado en fecha 26 de octubre de 2006, se observa: En referencia a dicha denuncia, se debe traer a colación lo señalado en el punto previo, denominado “De los errores materiales de la Resolución Impugnada”, en el cual este Tribunal dejó constancia del error incurrido por la Administración Tributaria al momento de imputar las cantidades efectivamente canceladas por la parte recurrente al momento de allanarse parcialmente al reparo en materia de Impuesto al Valor Agregado. En tal sentido, conforme a la documentación consignada por la parte recurrente, específicamente las documentales que rielan en los folios Nos. 101-134 y 253-275; este Tribunal constató que la Administración Tributaria erró en la determinación de las cantidades efectivamente canceladas por la parte recurrente, toda vez que conforme lo señalado en la Resolución Culminatoria de Fiscalización No. RZ-DF-0000090 relativa a la aceptación parcial del reparo y pago del tributo omitido, la recurrente declaró y pagó las siguientes cantidades; expresadas en Bolívares Fuertes. Período No. de declaración Impuesto pagado May-04 3550921 Bs. 38.592,03 Jun-04 2230485 Bs. 4.499,91 Jul-04 2235563 Bs. 30.376,30 Ago-04 2229754 Bs. 26.907,56 Sep-04 2235565 Bs. 26.837,54 Oct-04 2235566 Bs. 25.046,93 Nov-04 2235567 Bs. 25.598,32 Dic-04 2235568 Bs. 20.436,64 Ene-05 2235569 Bs. 22.978,59 Feb-05 2235570 Bs. 22.784,21 Mar-05 2235571 Bs. 26.482,29 Abr-05 2230486 Bs. 34.986,64 May-05 2235572 Bs. 18.635,94 Jun-05 2235574 Bs. 41.169,75 Jul-05 2235575 Bs. 74.147,91 Ago-05 2235576 Bs. 38.998,17 Sep-05 2235578 Bs. 63.026,34 Oct-05 2235579 Bs. 58.757,79 Nov-05 2235580 Bs. 53.898,09 Dic-05 2235581 Bs. 42.669,92 Ahora bien, de la Resolución impugnada observa este Tribunal que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT efectuó la determinación tributaria relativa al Impuesto al Valor Agregado tomando en consideración que la recurrente había cancelado para determinados períodos cantidades distintas a las efectivamente canceladas, conforme se señala de la siguiente manera: (Cantidades expresadas en Bolívares Fuertes) Periodo No. de declaración Monto tomando en cuenta por la Administración Tributaria Monto Pagado conforme lo declarado por la recurrente. Jun-05 2235574 Bs. 4.499,91 Bs. 41.169,75 Jul-05 2235575 Bs. 30.376,30 Bs. 74.147,91 Ago-05 2235576 Bs. 26.907,56 Bs. 38.998,17 Sep-05 2235578 Bs. 26.837,54 Bs. 63.026,34 Oct-05 2235579 Bs. 25.046,93 Bs. 58.757,79 Nov-05 2235580 Bs. 25.598,32 Bs. 53.898,09 Dic-05 2235581 Bs. 20.436,64 Bs. 42.669,92 Total Bs. 159.703,21 Bs. 372.667,96 Conforme lo anterior resulta evidente que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT erró al momento de determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado, en consecuencia este Tribunal procede a efectuar el cálculo de la determinación del Impuesto de la siguiente manera: (Cantidades expresadas en Bolívares Fuertes). Período Impuesto Determinado por la Administración Tributaria Impuesto efectivamente pagado por la recurrente Diferencia de Impuesto resultante May-04 Bs. 68.750,08 Bs. 38.592,03 Bs. 30.158,05 Jun-04 Bs. 34.911,38 Bs. 4.499,91 Bs.30.411,48 Jul-04 Bs. 71.370,13 Bs. 30.376,30 Bs.40.993,83 Ago-04 Bs. 66.274,01 Bs. 26.907,56 Bs.39.366,45 Sep-04 Bs. 73.920,13 Bs. 26.837,54 Bs.47.082,59 Oct-04 Bs. 72.887,16 Bs. 25.046,93 Bs.47.840,23 Nov-04 Bs. 75.420,29 Bs. 25.598,32 Bs.49.821,97 Dic-04 Bs. 77.862,75 Bs. 20.436,64 Bs.57.426,11 Ene-05 Bs. 90.207,38 Bs. 22.978,59 Bs.67.228,79 Feb-05 Bs. 94.186,27 Bs. 22.784,21 Bs.71.402,06 Mar-05 Bs. 99.232,00 Bs. 26.482,29 Bs.72.749,71 Abr-05 Bs. 116.546,36 Bs. 34.986,64 Bs.81.559,71 May-05 Bs. 80.575,88 Bs. 18.635,94 Bs.61.939,94 Jun-05 Bs. 168.950,54 Bs. 41.169,75 Bs.127.780,80 Jul-05 Bs. 223.029,93 Bs. 74.147,91 Bs.148.882,02 Ago-05 Bs. 151.067,98 Bs. 38.998,17 Bs.112.069,81 Sep-05 Bs. 281.612,54 Bs. 63.026,34 Bs.218.586,20 Oct-05 Bs. 223.229,92 Bs. 58.757,79 Bs.164.472,13 Nov-05 Bs. 229.045,30 Bs. 53.898,09 Bs.175.147,22 Dic-05 Bs. 197.855,20 Bs. 42.669,92 Bs.155.185,28 TOTAL Bs. 2.496.935,23 Bs. 696.830,87 Bs. 1.800.104,36 En este sentido, la diferencia de impuesto a pagar por la contribuyente es la cantidad de Bs. 1.806.104.361,88 hoy Bs. 1.806.104,36, por lo cual este Tribunal ordena a la Administración Tributaria modificar el reparo efectuado por tal motivo y emitir nueva planilla de liquidación conforme lo señalado en el presente fallo. La diferencia de impuesto pendiente por pagar por este concepto asciende a Bsf. 1.800.104,36. Así se decide. 2. En materia de Impuesto Sobre la Renta. 2.1. En el carácter de Contribuyente. Respecto al reparo por ingresos no declarados. (Bs. 93.669,46) 2.1.a Arguye la representación de la recurrente que el acto administrativo impugnado señaló que ALFA LOTTERY, C.A. omitió en su declaración de ingresos para el ejercicio fiscal 2005, la cantidad de Bs. 93.669,46 proveniente de la facturación por concepto de ventas de productos de loterías. Alega la recurrente, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT incurrió en falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, por cuanto el monto objetado corresponde claramente a operaciones que fueron invalidadas por la recurrente; que si bien es cierto, dichas operaciones en principio fueron facturadas, jamás llegaron a concretarse, por lo cual ALFA LOTTERY, C.A. procedió a anular las referidas facturaciones. Al respecto, la apoderada sustituta de la Procuradora General de la República manifestó que la Administración Tributaria durante la investigación fiscal determinó que la contribuyente había omitido ingresos por ventas derivadas de la actividad de loterías por Bs. 93.699,46. En efecto, de la Resolución impugnada se observa que la Administración Tributaria mediante Acta de Requerimiento No. RZ-DF-06-0892-18 de fecha 05 de septiembre de 2006, procedió a solicitar a la contribuyente una explicación de las razones por las cuales se dejaron de declarar las facturas relacionadas por la cantidad anteriormente descrita y que, por su parte, la recurrente mediante Acta de Recepción No. RZ-DF-06-0892-18 de fecha 08 de septiembre de 2006 afirmó que las mismas habían sido excluidas de la declaración definitiva de rentas por error involuntario. De tal manera que conforme se desprende de actas, este Juzgado evidencia discrepancia en los argumentos planteados por las partes interesadas, en virtud de que por una parte la Administración Tributaria señaló que durante la fiscalización practicada se le solicitó a la recurrente una explicación relativa a las razones por las cuales dejó de declarar las facturas anteriormente señaladas, respecto a lo cual la representación de ALFA LOTTERY, C.A señaló mediante Acta de Recepción No. RZ-DF-06-0892-18 de fecha 08/09/2006, que las mismas habían sido excluidas de la declaración definitiva de rentas debido a un error involuntario; y por otra parte, aún cuando la recurrente no contradijo lo manifestado por la Administración Tributaria, en sus defensas arguyó que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT incurrió en falso supuesto por errónea apreciación de los hechos, por cuanto el monto de las facturas objetadas corresponde a operaciones que fueron invalidadas por la contribuyente una vez facturadas. Ahora bien, habiéndose determinado la discrepancia entre los fundamentos planteados por las partes interesadas en la presente causa, en virtud de que la recurrente durante el período probatorio promovió prueba de experticia contable en la que le requirió a los expertos que determinasen y dejasen constancia si la cantidad de Bs. 93.669,46 corresponde a reversos de operaciones anuladas en la contabilidad de ALFA LOTTERY, C.A. a fin de determinar si dicha cantidad constituye un ingreso gravable con el Impuesto Sobre la Renta para la recurrente; este Juzgador se ve en la necesidad de recurrir a lo analizado por los expertos contables, a fin de discernir si las facturas mencionadas previamente deben ser incluidas o no dentro de los ingresos de la recurrente a fin de determinar la renta de la misma. En tal sentido, se observa que los expertos en la causa señalaron que del análisis del anexo del Acta de Reparo No. 2.1 denominado “Ingresos no declarados”, se constató una serie de operaciones por los siguientes montos y conceptos: Ingresos no declarados Cliente/Banca Período No. Factura Total Bs. Nota. La Gran Reina Febrero, 2005 173 Bs. 1.297,49 A Freddy Homez Marzo, 2005 381 Bs. 2.252,33 A La Conga Abril, 2005 926 Bs. 2.335,06 A Belford Arrieta Junio, 2005 1230 Bs. 450,76 B Belford Arrieta Junio, 2005 1231 Bs. 1.909,85 B Tripletazo de la Suerte Junio, 2005 1232 Bs. 4.346,00 B La Conga Junio, 2005 1233 Bs. 2.751,70 B Banklot Septiembre, 2005 1707 Bs. 1.863,61 D Banklot Septiembre, 2005 1734 Bs. 6.665,66 C Banklot Septiembre, 2005 1788 Bs. 5.215,17 C Banklot Septiembre, 2005 1841 Bs. 7.817,54 C Banklot Septiembre, 2005 1894 Bs. 6.588,61 C Banklot Octubre, 2005 1998 Bs. 6.922,42 C Banklot Octubre, 2005 2051 Bs. 6.779,88 C Los Grandes Online Octubre, 2005 2201 Bs. 723,80 A La Maracucha Noviembre, 2005 2259 Bs. 7.568,76 A Banklot Noviembre, 2005 2304 Bs. 4.263,48 C Banklot Noviembre, 2005 2417 Bs. 5.480,44 C Banklot Noviembre, 2005 2459 Bs. 4.846,01 C La Maracucha Noviembre, 2005 2468 Bs. 10.203,24 A Banklot Diciembre, 2005 2554 Bs. 3.387,67 C Así mismo, los expertos discriminaron dichas cantidades de la siguiente manera: “Facturas Anuladas. Nota A: Bs.F. 24.330,68. (Bs. 24.330.676,00): Los expertos de la revisión practicada a la cuenta de mayor en la cual se registró toda la facturación por productos de lotería y mediante la prueba de integridad de la totalidad de las facturas emitidas durante el año 2005, constatamos[sic] que este monto corresponden [sic] a facturas que fueron anuladas, que las mismas fueron registradas con valor cero y su original se encuentra ‘anulado’. Facturas Registradas. Nota B: Bs.F 9.458,31 (Bs. 9.458.305,00): Corresponden a facturas que fueron rechazadas por la fiscalización por no encontrarse declaradas, de nuestro examen pudimos evidenciar que las mismas fueron declaradas en su integridad y que se encuentran incluidas dentro de los ingresos declarados por la recurrente. Facturas con Descuento. Nota C: Bs.F. 57.966,87 (Bs. 57.966.873.30): Corresponden a la diferencia entre el monto facturado a la Banca Banklot con respecto al monto registrado en la contabilidad. Estos montos representan un 10% de descuento del monto original de la factura emitida por ALFA LOTTERY, C.A. y dichos montos constituyen las cantidades rechazadas por la actuación fiscal y relacionadas en dicho anexo. De nuestro examen [sic] no pudimos evidenciar la nota de crédito por estos ajustes a las facturas originalmente emitidas por la recurrente. Factura No. 1707: Nota D: Bs. F. 1.863,61 (Bs. 1.863.610,00): Corresponde a una operación de venta que fue registrada en la cuenta de ingresos No. 4.1.01.01 denominada ‘venta de triples y terminales’ el 05 de septiembre de 2005. Posteriormente por un error inmaterial dicha factura fue contabilizada otra vez, el 06-09-2005, con cargo a la cuenta por cobrar y con crédito a la cuenta contable No. 4.1.01.03 denominada ‘otros ingresos no operacionales’, produciendo un efecto cero en esta cuenta, pero declarando el ingreso original generado por la emisión de la factura 1707...”. En este sentido, este Juzgador observa que los expertos contables manifestaron haber analizado la cuenta de mayor de la recurrente, en la cual se encontraba registrada toda la facturación por productos de lotería, arrojando que el monto rechazado por la Administración Tributaria montante a Bs. 93.669,46 se conformó por una serie de facturas que fueron emitidas por la recurrente respecto las cuales algunas fueron anuladas, otras fueron registradas como ingreso, otras se refieren a descuentos sobre facturas y una la No. 1707 se refiere a una operación de venta contabilizada en dos oportunidades. De tal manera que siendo que la Administración Tributaria señaló que dichos ingresos no fueron declarados por la recurrente y no habiéndose desprendido de la investigación pericial el destino de tales facturas ni la efectiva declaración de las mismas, ya que el informe de los peritos sólo determinó que algunas de las operaciones correspondieron a facturas anuladas (que aún habiendo sido emitidas fueron posteriormente invalidadas), otras a facturas registradas (que aún cuando fueron rechazadas por la fiscalización, fueron posteriormente constatadas como declaradas e insertas dentro de los ingresos declarados por ALFA LOTTERY, C.A.), otras a facturas con descuento (las cuales se corresponden con la diferencia entre el monto facturado a la Banca Banklot con respecto al monto registrado en la contabilidad, montante al 10% de descuento del monto original de la factura), y que la factura No. 1707 se reclasificó por duplicidad (la cual fue reclasificada en virtud de encontrarse duplicada a fin de que arrojara un efecto cero en la cuenta denominada “otros ingresos no operacionales”); éste Tribunal declara procedente el reparo efectuado por la Administración Tributaria por Bs. 96.669,46 y en consecuencia declara improcedente el alegato de falso supuesto presentado por la representación judicial de la contribuyente. Así se decide. Respecto al reparo por Gastos y Costos sin comprobación satisfactoria. (Bs. 2.865.417,81). 2.1.b. En relación a la defensa planteada por la recurrente relativa al reparo formulado por la Administración Tributaria por gastos y costos sin comprobación; la Administración Tributaria señaló que la recurrente informó como partida deducible en la Conciliación Fiscal de Rentas para el 2004 y 2005 la cantidad de Bs. 26.183.304,41 por concepto de gastos causados y la cantidad de Bs. 1.120.890,16 por concepto de costos causados para los ejercicios objeto de estudio; siendo que de la revisión efectuada a los documentos consignados por la parte en instancia administrativa, la cantidad de Bs.2.865.417,81 no presenta comprobantes que soporten tales gastos o costos según corresponda. Que conforme lo señalado en los artículos 82 y 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los períodos investigados, los contribuyentes están en la obligación de llevar en forma ordenada y conforme los principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registro que determinen las leyes y normativas aplicables; donde cada uno de los asientos que los mismos contengan deberán estar debidamente soportados con los respectivos comprobantes correspondientes. Que una vez constatada la falta de comprobación de dichos gastos y costos la Administración procedió a requerir mediante Acta No. RZ-DF-06-0892-17 los soportes originales de las operaciones rechazadas por falta de comprobación; siendo que la recurrente mediante Acta de Recepción No. RZ-DF-06-0892-17 manifestó no poseer los soportes originales de las operaciones relacionadas, no suministrando de esta forma documentación alguna que soporten los gastos y costos causados. Por su parte, la representación de ALFA LOTTERY, C.A. manifiesta que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT pretendió limitar la prueba de los gastos y costos a las facturas y comprobantes de pagos originales, violentando el derecho a la defensa y a la libertad probatoria; siendo que ALFA LOTTERY, C.A. no sólo cuenta con dichos comprobantes sino con diversos instrumentos que demuestran la efectiva realización de dichos pagos. Denuncia igualmente que la Administración Tributaria erró materialmente al realizar la sumatoria de los gastos que supuestamente carecen de comprobación, puesto que al sumar los montos determinados por la fiscalización el total comprende la cantidad de Bs. 2.685.417,81. Ahora bien, en relación al derecho a la defensa el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establece: “Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia: 1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga; de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y en la ley …(…)…”. De igual forma, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado en reiteradas oportunidades (Vid., entre otras Sentencia N°. 01097 de fecha 22 de julio de 2009 caso: ELISEO ANTONIO MORENO ANGULO) lo siguiente: “…el derecho a la defensa puede concretarse a través de distintas manifestaciones, entre ellas, el derecho a ser oído, el derecho a ser notificado de la decisión administrativa a los efectos de que le sea posible al particular presentar los alegatos que pueda proveer en su ayuda, más aún si se trata de un procedimiento que ha sido iniciado de oficio; el derecho a tener acceso al expediente, justamente con el propósito de examinar en cualquier estado del procedimiento las actas que lo componen, de tal manera que con ello pueda el particular obtener un real seguimiento de lo que acontece en su expediente administrativo; el derecho que tiene el administrado a presentar pruebas que permitan desvirtuar los alegatos ofrecidos en su contra por la Administración; y finalmente, el derecho que tiene toda persona a ser informado de los recursos y medios de defensa, a objeto de ejercer esta última frente a los actos dictados por la Administración”. Por su parte en relación a la libertad probatoria, el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, establece: “Son medios de prueba admisibles en juicio aquellos que determina el Código Civil, el presente Código y otras leyes de la República. Pueden también las partes valerse de cualquier otro medio de prueba no prohibido expresamente por la ley, y que consideren conducente a la demostración de sus pretensiones. Estos medios se promoverán y evacuarán aplicando por analogía las disposiciones relativas a los medios de pruebas semejantes contemplados en el Código Civil, y en su defecto, en la forma que señale el Juez.” Conforme a lo anterior, este Tribunal considera necesario hacer mención al criterio sostenido por el Tribunal Supremo de Justicia en sus distintas salas en el que se ha dispuesto que cualquier intención o tendencia restrictiva respecto de la admisibilidad del medio probatorio seleccionado por las partes, con excepción de aquellos legalmente prohibidos o que resulten inconducentes para la demostración de sus pretensiones, en principio resultan totalmente incompatibles con el sistema de libertad de pruebas consagrado en nuestro ordenamiento jurídico. Así pues, atendiendo al principio de la libertad de admisión de pruebas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que dentro del análisis de la legalidad o la pertinencia del medio promovido, “sólo cuando se trate de una prueba manifiestamente contraria al ordenamiento jurídico, o cuando el hecho que se pretende probar con el medio respectivo no guarda relación alguna con el hecho debatido, podrá ser declarada como ilegal o impertinente, y por tanto inadmisible.” (Sentencia Nº 01263 de fecha 22 de octubre de 2002, Caso Banco Provincial S.A. Banco Universal). En tal sentido, observa el Tribunal que en principio la Administración Tributaria al requerirle los originales de los soportes de los gastos y costos objeto de impugnación no se negó a recibir ningún otro instrumento que la parte pudiese haber presentado; en efecto, según consta de la Resolución impugnada y de las actas que acompañan al expediente bajo estudio, la recurrente en dicha oportunidad manifestó únicamente que no poseía los soportes originales de las operaciones relacionadas en el reparo levantado; en consecuencia mal se pudiese considerar que hubo violación al derecho a la defensa y a la libertad probatoria. Ahora bien, de actas no observa el Tribunal prueba alguna que demuestre la comprobación de los expresados gastos y costos reparados por la Administración Tributaria, en consecuencia se declara procedente el reparo efectuado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT por Bs. (Bs. 2.865.417,81)., por no haberse comprobado dichos gastos o costos. Así se decide. 2.1.c En cuanto al reparo efectuado por depreciación de activos fijos. (Bs. 167.950,80) En relación al reparo relativo a la depreciación de activos fijos denunciado por la recurrente, por un monto de Bs. 167.950,80 la Administración Tributaria señaló que de la revisión efectuada a los documentos suministrados por la contribuyente, se comprobó que dichos activos no son utilizados en la producción de la renta. Arguyen que ALFA LOTTERY, C.A. en su oportunidad alegó que dichos activos son entregados a las bancas que se encuentran afiliadas a la recurrente para que éstas realicen la transmisión de la jugada y que no son utilizados por ella en el desempeño de sus actividades. Señala la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT que el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece que para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta. Arguye la Administración que conforme el literal 5 del artículo 27 ejusdem, será admisible como deducción una cantidad razonable para atender la depreciación de activos o elementos invertidos en la producción de la renta, pero que habiendo sido registrada la depreciación de unos módems los cuales no están destinados a la producción de la renta de la recurrente se procedió a rechazar la cantidad anteriormente descrita. Por su parte, la representación de la recurrente sostuvo que los módems que ALFA LOTTERY, C.A. procedió a depreciar fueron adquiridos por la compañía y entregados en comodato a las bancas afiliadas (intermediarios entre la recurrente y las agencias de loterías) para la transmisión de forma bidireccional entre las bancas y ALFA LOTTERY, C.A. Afirma que a pesar que la recurrente no tiene la posesión de dichos bienes sí posee la propiedad de los mismos, y que tales equipos son indispensables para la ejecución de la prestación a la que se obligó en virtud del contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia para la explotación, en nombre y por cuenta de ésta del juego de loterías y afines. A tal respecto, el Tribunal observa que la recurrente durante la fase probatoria, promovió prueba informativa en la que se instó a distintas empresas a prestar su colaboración respecto a la relación sostenida con la recurrente. En efecto, conforme se evidencias de actas, de los recaudos consignados por las empresas “Comercializadora B.H.P. C.A”, “Inversiones Oliveira de Paraguaná, C.A.”, “Inversiones Jhennyran Futuro, C.A.”, “Corporación el Gran Sol, C.A.”, “Comercializadora el Fuerte, S.A.”, “Inversiones Estables, 2019 C.A.”, “Operadora y Comercializadora de Loterías Los Altos, 2.021 C.A.”, “El Gran Caracas On Line, C.A.”, “Comercializadora Banklot, C.A.”, “Comercializadora Eyoa, C.A.”, se pudo constatar que todas en su totalidad afirmaron no haber recibido ningún tipo de equipos (Módems) por parte de la recurrente ALFA LOTTERY, C.A., en razón de lo cual se llama la atención a la recurrente por haber hecho uso de un medio probatorio que no quedó probado en actas. Ahora bien, tomando en consideración lo anterior y no habiendo observado de actas ningún otro medio probatorio que cree convicción respecto a la cualidad de comodataria de ALFA LOTTERY, C.A. este Juzgado confirma el rechazo efectuado por la Administración Tributaria por la cantidad de Bs. 167.950,80, en razón de que la contribuyente no desvirtuó lo alegado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT. Así se decide. 2.1.d En cuanto al reparo efectuado por gastos no deducibles. (Bs. 192.061,16) Respecto a la denuncia relativa a gastos no deducibles, la Administración Tributaria mediante la Resolución impugnada señaló que al momento de calcular la renta neta gravable la recurrente registró como deducibles las siguientes partidas: Para el período 2004, “Gastos de retenciones”, “Gastos no deducibles”, “Impuesto sobre ganancias fortuitas” y “Gastos de retenciones de Impuesto Sobre la Renta” y para el período 2005, “Impuesto Sobre la Renta”, “Impuesto sobre ganancias fortuitas”, “Gastos no deducibles” y “Donaciones”, lo cual asciende a un monto de Bs. 192.061,16. Señalan que mediante la fiscalización practicada se determinó que los conceptos registrados en las cuentas de Impuesto sobre ganancias fortuitas se corresponden con las retenciones efectuadas por la recurrente al ganador de los premios de acuerdo a lo establecido en el artículo 65 de la ley en comento, el cual no constituye un gasto deducible a los fines de determinar la renta neta gravable de conformidad con lo señalado en el artículo 27 numeral 4to de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual establece que serán deducibles para obtener el enriquecimiento neto global las deducciones por concepto de tributos pagados en razón de actividades económicas o de bienes productores de renta, con excepción de los tributos autorizados por dicha ley. Por otra parte refiere la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT que la recurrente registra como partidas deducibles de su conciliación de rentas, las retenciones de Impuesto sobre la Renta que realiza en virtud de las obligaciones atribuidas como Agente de Retención, contempladas en el Decreto No. 1.808, siendo que dichas retenciones constituyen una obligación legal del Responsable por lo que en ningún caso pueden ser tomadas en cuenta como gasto deducible en materia de determinación del impuesto a pagar en materia de Impuesto sobre la Renta. Arguye la Administración que la recurrente para el ejercicio 2005 registró operaciones por concepto de Donaciones, siendo que conforme la Ley de Impuesto sobre la Renta no son admisibles las deducciones señaladas en el Parágrafo Decimotercero del artículo 27 de la Ley in comento, relativas a liberalidades y donaciones, en aquellos casos en que los contribuyentes hayan sufrido pérdidas en el ejercicio inmediatamente anterior a aquel en el que efectuó la liberación o donación; y que siendo que la contribuyente declaró pérdidas para el ejercicio 2004, no resulta aplicable la deducción de las donaciones montantes a Bs.192.061,16. Ahora bien, conforme lo anterior la representación de la recurrente señala que la Resolución impugnada se encuentra viciada de ilegalidad en virtud de haber considerado como cierto un hecho falaz, toda vez que para el momento de efectuar la determinación del Impuesto sobre la Renta para los períodos fiscalizados ALFA LOTTERY, C.A. no incluyó los montos que conforman cada una de las partidas tomadas por la fiscalización como gastos incluidos por la recurrente en su determinación fiscal. Al respecto, de la prueba de experticia contable promovida por la propia recurrente, se desprende que los expertos designados en la causa señalaron que de la conciliación de gastos reparados por la actuación fiscal el monto de Bs. 192.061,16 corresponde a: Donaciones (Bs. 5.710,00), Gastos no deducibles (Bs. 13.472,10), Gastos Retención de ISLR (Bs. 633,71), Impuesto Sobre La Renta (Bs. 5.355,28) e Impuesto a las Ganancias Fortuitas (Bs. 103.521,06). Así mismo, en el informe pericial los expertos señalaron que de la declaración definitiva de rentas presentada por la recurrente en fecha 31 de diciembre de 2005, se observa que ALFA LOTTERY, C.A. declaró como renta la cantidad de Bs. 108.876,33, cantidad que se corresponde con la sumatoria de las cantidades correspondientes al Impuesto Sobre la Renta e Impuesto a las Ganancias Fortuitas. En tal sentido, el artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta señala: “Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con objeto de producir el enriquecimiento. …(omissis)… Parágrafo Decimotercero. La deducción de las liberalidades y donaciones autorizadas en el parágrafo anterior, no excederá de los porcentajes que seguidamente se establecen de la renta neta, calculada antes de haberlas deducido: a) Diez por ciento (10%), cuando la renta neta del contribuyente no exceda de diez mil unidades tributarias (10.000 UT), y ocho por ciento (8%), por la porción de renta neta que exceda de diez mil unidades tributarias (10.000UT). b) Uno por ciento (1%) de la renta neta, en todos aquellos casos en que el contribuyente se dedique a realizar alguna de las actividades económicas previstas en el literal d del artículo 7 de esta Ley. Ahora bien, visto lo anterior observa el Tribunal que si bien la recurrente alegó no haber incluido como gastos los montos reparados por la Administración Tributaria anteriormente identificados; se desprende de la Resolución impugnada que la Administración señaló para el año 2004 que la recurrente reportó como deducibles las partidas procedentes de Gastos de retenciones, Gastos no deducibles, Impuesto sobre Ganancias Fortuitas y Gastos de Retenciones de Impuesto sobre la Renta; y para el período 2005, el Impuesto sobre la Renta, el Impuesto sobre Ganancias Fortuitas, Gastos no Deducibles y Donaciones; argumento que fue corroborado por los expertos designados en la causa en razón del informe pericial solicitado por la recurrente. En este sentido, se observa: - Por una parte, la Administración Tributaria determinó que el concepto derivado del Impuesto sobre Ganancias Fortuitas corresponde a la retención efectuada por la contribuyente al ganador de los premios, el cual no constituye un gasto deducible para la determinación de la renta gravable. Al respecto, la representación de la recurrente nada arguyó. - Por otra parte, la Administración Tributaria señaló que ALFA LOTTERY, C.A. registró como deducible las retenciones del Impuesto Sobre la Renta derivadas de su obligación como agente de retención, la cual constituye una obligación legal del responsable y no pueden ser tomadas como gasto deducible en materia de Impuesto sobre la Renta; siendo que la recurrente alega la falsedad de dicha defensa pero no trae a actas pruebas suficientes que desvirtúen el argumento de la Administración. - Asimismo destacó la Administración Tributaria que para el período 2005, ALFA LOTTERY, C.A. registró operaciones por concepto de donaciones las cuales por Ley no son deducibles cuando en el año inmediato anterior se registraron pérdidas en la rentas. En relación a dicho planteamiento, aún cuando de actas se observan las declaraciones de rentas de los períodos 2004 y 2005; respecto de la declaración de Impuesto sobre la Renta correspondiente al período 2005 no se puede inferir que la recurrente haya reportado ganancias o pérdidas, en virtud de que la misma se encuentra ilegible y de actas no se observa ningún otro soporte que permita desvirtuar la presunción de legalidad que deviene de las actuaciones administrativas en razón de dicho particular. En consecuencia, considerando que los actos administrativos gozan de la presunción de veracidad y legalidad; le corresponde a la recurrente aportar las pruebas necesarias a los fines de desvirtuar tal presunción. Ciertamente, la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad de los actos administrativos, conlleva a que el recurrente tenga que desvirtuarla, es decir –como bien lo afirma la doctrina- “dicha presunción provoca la inversión de la carga de la prueba en el procedimiento de impugnación de un acto administrativo, lo cual altera el principio general de distribución de esa carga establecido en el Código de Procedimiento Civil”. (El Mito de la Presunción de Ilegitimidad del acto administrativo: Limites de su alcance, Libro Homenaje a José Andrés Octavio, Asociación Venezolana de Derecho Tributario, pag. 347); por lo cual resulta imperioso para este Tribunal declarar procedente el rechazo efectuado por la Administración Tributaria en relación a los gastos no deducibles por Bs.192.061,16; toda vez que la recurrente no aportó medios probatorios suficientes que desvirtuaran el alegato de la recurrente. Así se decide. 2.1.e En cuanto al reparo efectuado por Gastos de Terceros. (Bs. 6.635.186,28) En relación al planteamiento de la contribuyente, relativo a que la Administración Tributaria rechazó la cantidad de Bs. 6.635.186,28 declarada por ALFA LOTTERY, C.A. como gastos propios en virtud de considerar que los mismos se encontraban relacionados con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia. Arguye la representación de la contribuyente que conforme a la Cláusula Décima Primera del contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, ALFA LOTTERY, C.A. como operadora debería asumir el impacto de todos los gastos necesarios para la ejecución de su prestación; que el hecho de que la actividad ejecutada se haga en nombre y por cuenta de la Lotería del Zulia, no quiere decir que para la ejecución de la actividad de loterías la contribuyente no se vea en la necesidad de incurrir en gastos propios. Denuncia que la pretensión de la Administración al considerar que dichos gastos son atribuibles a terceros, por una parte desconoce la intención de la recurrente y de la Lotería del Zulia pactada al momento de efectuar el contrato referido anteriormente, por otra refiere a una falsa capacidad contributiva de la recurrente. Por su parte la Administración Tributaria resaltó que durante la fiscalización practicada a la recurrente, mediante Acta de Requerimiento No. RZ-DF-06-0892-18 se le solicitó los soportes de los movimientos de las cuentas relacionadas con la Lotería del Zulia; siendo que mediante Acta de Recepción No. RZ-DF-06-0892-18 la recurrente manifestó que dichos gastos están soportados mediante el contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia. Arguye la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT que del análisis de la relación contractual existente entre ALFA LOTTERY, C.A y la Lotería del Zulia, se constató que la recurrente es una empresa que tiene personalidad jurídica propia e independiente de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, desde el punto de vista jurídico, y que si bien es cierto que dentro de lo pactado por las partes anteriormente descritas se estableció que la Lotería del Zulia pondría a disposición de la Operadora el personal que la misma requiriere para lograr sus objetivos, debiendo ésta última cubrir con los gastos operativos que dicha medida implique, también es cierto que el Impuesto Sobre la Renta es eminentemente personal y sólo permite la deducción de los ingresos brutos, costos y gastos que permite la misma Ley de Impuesto sobre la Renta respetando el principio de particularidad del impuesto; por lo que los costos y gastos a deducir deben ser normales y necesarios para producir la renta de quien está incurriendo en ellos y no de terceros relacionados con ellos. Destaca la Resolución impugnada que durante la fiscalización, los funcionarios autorizados para practicarla constataron que la recurrente determinó dentro de los gastos a cuenta de terceros ciertos gastos que no presentan comprobación satisfactoria, en detrimento de la obligación de todo contribuyente de llevar las anotaciones o asientos de manera correcta con sus respectivos soportes o comprobantes, lo cual infiere que la misma dedujo gastos que no le pertenecen quebrantando el principio de particularidad del impuesto. Ahora bien, al respecto el Tribunal observa el artículo 9 de la Ley de Impuesto sobre la Renta el cual señala: “Las compañías anónimas y los contribuyentes asimilados a éstas pagarán impuesto por sus enriquecimientos netos, con base en la tarifa y demás tipos de gravámenes previstos en el artículo 50 de esta Ley...”. En cuanto a los costos que no fueron comprobados, observa este Juzgador, que en la experticia contable promovida por la parte recurrente durante la etapa probatoria, los expertos manifestaron haber constatado que ALFA LOTTERY, C.A. efectuó pagos soportados por facturas y vouchers de pago; sin embargo, este Tribunal considera que si bien es cierto que mediante la experticia contable se dejó constancia de la existencia de medios probatorios para demostrar la comprobación de tales gastos, de dicha prueba no se desprende que dichos montos sean atribuibles únicamente a la renta de ALFA LOTTERY, C.A. De esta manera, el Tribunal considera que la recurrente ha debido traer a actas pruebas suficientes que desvirtuen la pretensión de la Administración Tributaria, en razón de que si bien es cierto mediante la prueba de experticia contable se logró comprobar que dichos gastos efectivamente se efectuaron a cargo de la recurrente, la misma no demostró que tales gastos tenían las cualidades de ser “normales y necesarios” para la renta de ALFA LOTTERY, C.A. En consecuencia, se confirma el reparo levantado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT en razón de gastos a cuenta de terceros por la cantidad de Bs. 6.635.186,28, Así se decide. 2.2. En calidad de Agente de Retención. En relación a los reparos levantados a la recurrente en virtud del incumplimiento de sus obligaciones en el carácter de agente de retención, la Administración Tributaria levantó reparos por no efectuar las retenciones correspondientes (Bs. 4.440.721,64), por efectuar retenciones con retardo (Bs. 6.775.93), por efectuar retenciones de forma parcial (Bs. 8.593,63) y por no enterar lo retenido (Bs. 584,88). 2.2. a En cuanto al reparo efectuado por retenciones no efectuadas. (Bs. 4.440.721,64). Se observa que respecto a las retenciones no efectuadas, la Administración Tributaria discriminó su reparo en Retenciones no efectuadas por pago de premios (Bs. 4.438.500,64), por prestación de servicios (Bs. 612,09), por publicidad y propaganda (Bs. 81,60), por fletes (Bs. 1,20) y por salarios y sueldos (Bs. 1.526,11). En relación a las retenciones no efectuadas por concepto de premios, señala la Administración Tributaria que del contrato suscrito entre ALFA LOTTERY, C.A. y la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, mediante la cual la recurrente quedaba autorizada para desarrollar la actividad de loterías, se infiere que la misma sería la responsable por el pago de premios y enteramiento del 16% de retención del impuesto por ganancias fortuitas establecido en el artículo 65 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. En tal sentido, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT señaló que mediante el procedimiento de fiscalización practicado a la recurrente, de la revisión efectuada a los reportes de ventas arrojados por el programa SONZU (en el cual se reflejan las ventas semanales de cada banca afiliada a la operadora, relacionando los premios pagados y los costos que el agente de retención deduce a las bancas por concepto de mantenimiento de la infraestructura, pago de personal entre otros; así mismo, del remanente de las ventas totales de cada banca y los costos anteriormente descritos, se aplica un porcentaje variable y cuyo producto se refleja como la ganancia que se reparten entre las Bancas y ALFA LOTTERY, C.A.), se constató que para los períodos fiscalizados (Agosto de 2005 y Marzo de 2006), ALFA LOTTERY, C.A. registró ventas por Bs. 27.902.748,97 y premios pagados por Bs. 4.464.439,84; siendo que la recurrente reportó a la Administración Tributaria para los meses anteriormente identificados premios pagados por Bs. 162.120,00 al cual se le efectuó una retención del 16% equivalente a Bs. 25.939,20. Al respecto, la representación de la recurrente manifiesta que el reparo levantado por la Gerencia Regional de Tributos Internos del SENIAT es improcedente toda vez que el mismo se efectuó con fundamento en hechos inexistentes; y alega que la Administración Tributaria desplegó una actividad de investigación y constatación de los hechos de forma inadecuada y superficial, no probando los hechos que tipifican los reparos y las sanciones impuestas. Denuncia la parte recurrente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de hecho y de derecho por considerar que ALFA LOTTERY, C.A. es agente de retención del Impuesto a las ganancias fortuitas, toda vez que la recurrente no realiza los pagos de los premios a los ganadores de los sorteos, lo cual se desprende de la estructura y la operatividad del juego de loterías. Afirma que conforme la doctrina más conocida, para que nazca la obligación del agente de retención deben manifestarse dos elementos de forma concurrente, el elemento legal, el cual consiste en el nombramiento de la obligación a través de un acto jurídico válido y el elemento material, el cual refiere a que el nombrado agente de retención tenga la posibilidad efectiva de poder detraer el monto que está obligado a retener. En tal sentido, señala la recurrente que conforme a la estructura del negocio de loterías, la persona que está directamente relacionada con el pago de los premios no es la Operadora (ALFA LOTTERY, C.A.) sino las distintas agencias de loterías que son las que tienen contacto directo con los usuarios o jugadores; las cuales se encuentran subordinadas a las bancas que son las que ofrecen el respaldo económico de la jugada; en consecuencia, pretender que ALFA LOTTERY, C.A. sea agente de retención respecto al impuesto a las ganancias fortuitas cuando la misma no se encuentra en contacto directo con el monto de los premios a pagar a cada uno de los jugadores ganadores, constituiría exigir el cumplimiento de una obligación de imposible cumplimiento. Por otra parte refiere la representación de la contribuyente, en relación a la aplicabilidad de la responsabilidad solidaria consagrada en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario; que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT ha debido primeramente comprobar la satisfacción de la obligación tributaria por parte del sujeto pasivo del impuesto, que es quien en principio tiene la obligación de cancelar el impuesto, argumentando que “la retención es simplemente un mecanismo mediante el cual el Estado se asegura la cancelación del tributo, logrando la anticipación del pago del monto del impuesto que, bajo condiciones normales, correspondería cancelar al beneficiario de los pagos como contribuyente y sujeto pasivo”; y que una vez constatado el incumplimiento por parte de éstos, es cuando ha debido recurrir a la figura de la responsabilidad solidaria para garantizar el pago del tributo. Al respecto, se observa que conforme lo arrojado por las pruebas promovidas por la parte recurrente, específicamente por la prueba de informes, se constató que las distintas empresas relacionadas a la actividad de loterías manifestaron que los encargados de pagar los premios a los jugadores eran las agencias de loterías directamente. Asimismo, se observa que de la prueba de experticia contable, los expertos señalaron que para los ejercicios investigados ALFA LOTTERY, C.A. en ningún momento realizó o registró en su contabilidad pagos por concepto de “premios” directamente a los jugadores ganadores, siendo que dichos premios eran pagados por las agencias de loterías y en algunos casos por los banqueros; recibiendo la operadora únicamente el monto neto de la jugada, (apuesta menos premios), una vez que las partes involucradas se descontasen su comisión. Ahora bien, el Código Orgánico Tributario en su artículo 27 establece: “Son responsables directos, en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente. …(omissis)… Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente”. Por su parte, el Decreto 1808 de 1997 en materia de Retenciones del Impuesto sobre la Renta en su artículo 1 establece que la obligación de retener le corresponde a todos aquellos deudores o pagadores de determinados enriquecimientos o ingresos brutos. Así mismo, el mencionado decreto señala en el artículo 13 lo siguiente: “Los agentes de retención que no cumplieren con la obligación de retener los impuestos a que se contrae el presente Reglamento, retuvieren cantidades menores de las debidas, enteraren con retardo los impuestos retenidos, se apropiaren de los tributos objeto de esta reglamentación o no suministraren oportunamente las informaciones establecidas en este Reglamento o las requeridas por la Administración, serán penados, según el caso conforme lo previsto en el Código Orgánico Tributario”. Ahora bien, observa el Tribunal que el Decreto 1808 anteriormente citado, consagra en el artículo 17: “A los efectos de las retenciones previstas en este Reglamento, se designan responsables en calidad de agentes de retención, según sea el caso, además de los previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta: a. A los hipódromos, loterías y otros centros similares, por las ganancias fortuitas y otros premios de análoga naturaleza. b. A las clínicas, hospitales y otros centros de salud; bufetes, escritorios, oficinas, colegios profesionales y demás instituciones profesionales no mercantiles. Los agentes de retención señalados en este numeral no practicarán la retención de impuesto cuando previamente éste haya sido hecha por el pagador, de conformidad con lo establecido en el Reglamento”. Conforme a lo anterior, este Tribunal considera que si bien la Administración Tributaria refiere que de acuerdo al contrato suscrito entre la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia y la recurrente, específicamente en las cláusulas novena y décima cuarta se establece que ALFA LOTTERY, C.A. sería la responsable de: “Novena: 3. Sufragar todos los gastos y costos que conlleven la comercialización de los juegos que gestione, directa o indirectamente, así como los gastos de publicidad pertinentes, los estudios de mercados, la instalación de los sistemas electrónicos de juegos, el pago del personal profesional, técnico y administrativo necesarios para llevar adelante estas actividades… …(omissis)… 5. Pagar los premios que se le presenten al cobro… Décima cuarta: Como LA OPERADORA ha asumido la obligación de pagar los premios… es convenido que cualquier demanda judicial por cobro de presuntos premios no cancelados, deberá incoarse únicamente contra la operadora…” En efecto, observa el Tribunal que la Administración Tributaria señaló en el acto administrativo impugnado que la recurrente efectúa el pago de los premios a través de las bancas, conforme lo arrojado por los reportes de ventas del sistema SONZU, afirmando que “La cantidad que le corresponde a Alfa Lottery, C.A. como ganancia según el reporte, es lo único que factura el agente de retención dentro de sus ingresos como producto de lotería”, infiriendo de esta manera que es la recurrente la que realiza las ventas. Por su parte, de la experticia contable se constató que ALFA LOTTERY, C.A., como empresa operadora, controla las jugadas realizadas diariamente a través de los equipos de módems, los cuales se encuentran instalados en las Agencias y la Banca; siendo que las distintas agencias envían a través de Internet el reporte de ventas por la cantidad de números vendidos a la banca, las cuales envían a través de Internet el reporte de listas al sistema SONZU (Banca Online de la Lotería del Zulia). Al respecto, el Tribunal considera que si bien en principio se le atribuye a ALFA LOTTERY, C.A. la cualidad de agente de retención en virtud de desarrollar y ejecutar la actividad de loterías, y el Código Orgánico Tributario señala como responsable de efectuar la retención a los Agentes de retención respectivos; también es cierto que el Decreto 1.808 en materia de retenciones (aplicable ratione temporis) en su artículo 17 señala como agentes de retención por las ganancias fortuitas y premios pagados, tanto a las loterías como a los centros similares. En tal sentido, habiéndose derivado de las pruebas que constan en el expediente, que conforme a la estructura organizativa de las loterías, los responsables de efectuar el pago de los premios son las denominadas Agencias de Loterías o Centros de Apuestas; se infiere de ello, que las mismas son las responsables de efectuar las retenciones respectivas, respecto a los premios pagados por ellas directamente a los usuarios o jugadores ganadores y respecto a las ganancias fortuitas derivadas de su actividad. Mientras que por su parte, ALFA LOTTERY, C.A. sería únicamente responsable por los premios pagados por ella, que en el caso bajo estudio, se encontraban comprendidos en pagos en especie, tales como: vehículos, cocinas, licuadoras, etc., cuyos comprobantes se encuentran dentro de las actas que forman parte del expediente, respecto los cuales no existe obligación de efectuar la retención. En consecuencia, este Tribunal declara procedente el alegato de la contribuyente respecto a las retenciones no efectuadas por concepto de premios, toda vez que se demostró que la misma no efectuaba el pago de tales premios directamente a los jugadores, declarando improcedente el rechazo efectuado por la Administración Tributaria por Bs. 4.438.500,64; ordenando a la Administración Tributaria efectuar las correcciones pertinentes. Así se declara. 2.2.b En relación a la objeción formulada por la Administración, relativa a las retenciones no efectuadas por concepto de servicios prestados por un monto de Bs. 612,09, este Tribunal observa que la recurrente no impugnó tal reparo. En consecuencia, este Tribunal confirma la objeción levantada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT por Bs. 612,09 con sus respectivos accesorios (multa e intereses moratorios). Así se declara. 2.2.c. En cuanto a la objeción formulada en virtud de las retenciones no efectuadas por concepto de publicidad y propaganda, la Administración Tributaria señaló que ALFA LOTTERY, C.A. recibió servicios por parte de las empresas Inversiones 9954, C.A. y Tequendama, C.A, quienes le sirvieron al agente de retención como medio de publicidad radial y publicidad a través del uso de franelas respectivamente, las cuales conforme lo señalado en el artículo 9 del Decreto 1808 se encuentran sujetas al porcentaje de retención del 3% y 5% respectivamente; razón por la cual ALFA LOTTERY, C.A. dejó de retener la cantidad de Bs. 81,60. Al respecto, el Tribunal observa que en relación a INVERSIONES 9954, C.A. ni la recurrente ni los expertos contables hacen referencia alguna, por lo que en virtud de que la objeción formulada por la Administración Tributaria no fue objeto de impugnación, este Tribunal debe confirmarla. Así se decide. Sin embargo, en relación a la empresa TEQUENDAMA, C.A. la representación de la recurrente afirmó que la Administración Tributaria incurrió en apreciación errónea de los hechos, por cuanto entre ALFA LOTTERY, C.A. y dicha empresa no demostró la relación mercantil alguna; toda vez que las cantidades que fueron entregadas a la misma empresa TEQUENDAMA, C.A., correspondieron a donaciones efectuadas a favor de dicha compañía por la contribuyente. Ahora bien, observa el Tribunal que conforme lo señalado en el artículo 9 del Decreto 1808, la prestación de servicios por concepto de publicidad comprende los rubros del 3 y 5%. Sin embargo, de la revisión efectuada por los expertos contables a los registros contables de ALFA LOTTERY, C.A., en el asiento de fecha 14/12/05, la recurrente recibió en dos oportunidades correspondencia emanada de los ciudadanos Carlos León, Daniel Reyes y Hugo Barboza, mediante la cual le solicitan la colaboración por Bs. 840,00 para el patrocinio para sí mismos a fin de participar en la I Y IV VÁLIDA LIDERWEST y que las mismas fueron aceptadas por ALFA LOTTERY, C.A. haciendo entrega de dos cheques Nos. 29520066 y 16715607 por Bs. 420,00 cada uno, a nombre de TEQUENDAMA, C.A. Conforme lo anterior, de acuerdo con los documentos insertos en actas se constató que de los ciudadanos Carlos León, Daniel Reyes y Hugo Barboza, efectivamente solicitaron la colaboración a la recurrente para patrocinar su participación en las I Y IV VÁLIDA LIDERWEST. Del Parágrafo Decimocuarto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta se desprende que las donaciones y otras liberalidades no serán deducibles del referido impuesto en caso de que la contribuyente presentare pérdidas en el ejercicio inmediatamente anterior a aquel en el cual se efectuó dicha donación o liberalidad. En tal sentido, se observa de las actas que forman parte del expediente administrativo (pieza 17 folio 3938) las distintas planillas de Impuesto sobre la Renta presentadas por la recurrente, sin embargo, en virtud que las mismas se encuentran ilegibles, resulta imposible para este Tribunal determinar si para el ejercicio 2004 la recurrente presentó pérdidas; a fin de declarar la procedencia o no de la donación como deducible para el pago del impuesto. En consecuencia, este Tribunal confirma el reparo formulado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT respecto a las retenciones no efectuadas por servicios prestados por publicidad y propaganda. (Bs. 81.60) Así se decide. En relación a las retenciones no efectuadas por concepto de fletes por la cantidad de Bs. 1,20, y por concepto de sueldos y salarios por la cantidad de Bs. 1.526,11, este Tribunal procede a confirmarlas en razón de no haber sido objeto de impugnación. Así se decide. 2.2.d En cuanto a las retenciones efectuadas con retardo. (Bs. 6.634,93) Al respecto, el Tribunal observa que las mismas no fueron objeto de impugnación en el presente recurso. En consecuencia, se confirma el reparo por tal motivo formulado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT. Así se decide. 2.2.e En cuanto a las retenciones efectuadas de forma parcial. (Bs. 8.583,63) En relación a las retenciones efectuadas de forma parcial, por Bs. 8.583,63, la resolución impugnada las distingue entre: retenciones efectuadas de forma parcial a personas jurídicas (Bs. 2.057,32) y retenciones efectuadas a personas naturales (Bs. 6.526,31). En cuanto a las retenciones efectuadas parcialmente a personas jurídicas: La Administración Tributaria refiere que ALFA LOTTERY, C.A. aplicó erróneamente la tarifa de retención respecto a la prestación de servicios por parte de las empresas Briston & Kasey, La Vista Estudios y VIPTEL Comunications, respecto de las cuales la recurrente le retuvo el 2% del monto total de la contraprestación recibida por servicios prestados. Arguye la representación fiscal que de la revisión de las facturas emitidas por los proveedores anteriormente señalados se desprende que las actividades desempeñadas son consideradas como Honorarios profesionales y arrendamiento de bienes muebles, las cuales se encuentran tipificadas por el Decreto 1808 bajo una tarifa de retención del 5% del monto pagado o abonado en cuenta. Al respecto, la representación de la recurrente afirma que del expediente administrativo no se desprende prueba alguna que permita inferir de dónde proviene la diferencia de Bs. 2.057,32, que los servicios prestados por las empresas descritas se encontraban sujetas a la alícuota de retención del 2%. En tal sentido, el Tribunal observa que la recurrente promovió prueba de experticia contable con la finalidad de determinar el concepto de los servicios recibidos por ALFA LOTTERY, C.A. respecto a las empresas conforme a las cuales la Administración Tributaria formuló objeciones al sostener que la recurrente efectuó retenciones parciales; la cual arrojó que a los proveedores que prestan servicios a la recurrente durante los meses de agosto de 2005 a marzo de 2006 se les practicó la retención del 2% del monto pagado de la siguiente manera: Mes y Año Beneficiario Monto Pagado % de Retención Monto retenido Conceptos según expertos Mar-06 CANTI Bs. 550,00 2% Bs. 11,00 Inst y Conf de cableado coaxial Mar-06 CANTI Bs. 550,00 2% Bs. 11,00 Inst y Conf de cableado coaxial Mar-06 CANTI Bs. 550,00 2% Bs. 11,00 Inst y Conf de cableado coaxial Feb-06 VIPTEL Bs. 967,50 2% Bs. 19,35 Serv. Enlace fibra óptica Feb-06 LA VISTA ESTUDIOS Bs. 3.450,00 2% Bs. 69,00 Serv. Estudio para comerciales de radio, creación insertdigitales, reducción comercial. Dic-05 LA VISTA ESTUDIOS Bs. 2.750,00 2% Bs. 55,00 Alquiler de Equipos Dic-05 LA VISTA ESTUDIOS Bs. 22.000,00 2% Bs. 440,00 Serv. Electricistas, director, pintor, asistente, cámara, cantante, etc. Sep-05 BRISTON & KASEY Bs. 15.000,00 2% Bs. 300,00 Inst. conf y entrenamiento Oct-05 BRISTON & KASEY Bs. 80,00 2% Bs. 1,60 Serv. Consultoría Oct-05 LA VISTA ESTUDIOS Bs. 7.000,00 2% Bs. 140,00 Renovación anual de la música Sep-05 BRISTON & KASEY Bs. 15.000,00 2% Bs. 300,00 - Ago-05 BRISTON & KASEY Bs. 680,00 2% Bs. 13,60 Serv. Consultoría Total Bs. 1.371,55 total verificado por expertos Bs. 1.071,55 Ahora bien, conforme lo señalado en el Decreto 1.808, en relación a los honorarios los artículos 14 y 15 consagran: “Artículo 14. A los fines de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 40 y 42, se entiende por honorario profesional no mercantil el pago o contraprestación que reciben las personas naturales o jurídicas en virtud de actividades civiles de carácter científico, técnico, artístico o docente, realizadas por ellas en nombre propio, o por profesionales bajo su dependencia…” “Articulo 15. Los honorarios profesionales señalados en el presente Capítulo perderán su condición de tales, a partir del momento en que sus perceptores o beneficiarios pasen a prestar servicios bajo relación de dependencia y mediante el pago de un sueldo u otra remuneración equivalente de carácter periódico” Por otra parte, el Parágrafo Primero del artículo 16 del referido Decreto establece: “Artículo 16. Parágrafo Primero. A los fines de este Decreto, se entenderá por servicio cualquier actividad independiente en las que sean principales las obligaciones de hacer”. Conforme lo anterior, tomando en consideración que la prestación de servicios se tarifa con un porcentaje de retención del 2% y que los honorarios profesionales y el arrendamiento de bienes muebles se tarifan con un porcentaje de 5%; se entiende que la recurrente registró los pagos realizados a las empresas anteriormente señaladas como prestación de servicios, y la Administración por su parte afirma que la actividad realmente desplegada por las referidas empresas se comprende en honorarios profesionales y arrendamiento de bienes muebles. Ante tal situación, entra el Tribunal a analizar conforme lo elementos de actas, la naturaleza de las actividades desarrolladas por las empresas CANTI, VIPTEL COMUNICATIONS, C.A., LA VISTA ESTUDIOS, C.A. y BRITON & KASEY, C.A; a fin de aclarar cuál es la tarifa de retención aplicable a cada caso. En tal sentido, observándose que la Administración Tributaria no señaló qué tipo de actividades desempeñaban cada una de las contribuyentes anteriormente identificadas, este Tribunal deberá decidir conforme lo arrojado del estudio pericial; destacándose que CANTI, efectuó actividades relacionadas con la instalación de cableado coaxial durante el mes de marzo de 2006, VIPTEL COMUNICATIONS, C.A. desarrolló actividades relativas a instalación de enlaces de fibra óptica durante el mes de febrero de 2006, LA VISTA ESTUDIOS, C.A. ejecutó actividades relacionadas con comerciales de radio, reducción comercial, alquiler de equipos, y servicios de electricistas, director, pintor, asistente, entre otros, durante los meses de octubre y diciembre de 2005 y febrero de 2006 y finalmente la contribuyente BRITON & KASEY ejecutó actividades relacionadas al ramo de consultorías durante los meses de agosto, septiembre y octubre de 2005. Ahora bien, en relación a la prestación de servicios, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 01564 de fecha 20 de septiembre de 2007, caso: MOTORES VENEZOLANOS, C.A. (MOTORVENCA), señaló: “La representante judicial del Fisco Nacional alegó que la recurrida incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho al considerar que los pagos realizados por la contribuyente a las empresas Multipaq e Italflex por la elaboración de cajas de cartón y etiquetas, no están sujetos a la retención del impuesto sobre la renta, al tener su origen en una operación de compra-venta y no en la prestación de un servicio. En tal sentido, indicó que tales erogaciones surgen con motivo de especificaciones, medidas y características muy precisas requeridas por la contribuyente, “por lo que constituye a todas luces una prestación de servicios independientes”. Ahora bien, a los fines de verificar la conformidad a derecho de dicha pretensión, esta Sala observa que el elemento determinante que corresponde verificar, es si los pagos efectuados por la contribuyente para la adquisición de cajas y etiquetas surgen como contraprestación por una venta o, por el contrario, por una prestación de servicios. Con el fin de analizar lo anterior, observa esta Sala que el artículo 9, numeral 11 del Decreto N° 1.344 de fecha 29 de mayo de 1996, publicado en la Gaceta Oficial de la República Nº 5.075 de fecha 27 de junio de 1996 -contenido en iguales términos en el Decreto Nº 1.808 de fecha 23 de abril de 1996, publicado en la Gaceta Oficial Nº 36.203, de fecha 12 de mayo de 1997-, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones, dispone lo siguiente: …(omissis)… De la norma antes transcrita, se desprende que se estará en presencia de una prestación de servicios cuando se trate de actividades en las que predomine una obligación de hacer. …(omissis)… En tal sentido, puede observarse que los pagos realizados a las sociedades mercantiles Multipaq e Italflex, tienen como fin la transmisión de la propiedad de cajas y etiquetas con determinadas especificaciones requeridas por la contribuyente Motorvenca, las cuales buscan individualizar con su denominación comercial los productos adquiridos, mediante la colocación de las etiquetas a las cajas, lo cual de manera alguna influye en la naturaleza de la operación de venta, pues lo predominante es la obligación de dar y no la de hacer o prestación del servicio. En efecto, en el presente caso se presenta el pago de un precio como consecuencia de la entrega material de bienes, elementos los cuales resultan característicos de los contratos de compra-venta, aun cuando hayan requerimientos específicos que exijan la realización por parte del vendedor de alguna actividad particularizada. En consecuencia, al considerarse que los pagos realizados por la contribuyente a las empresas Multipaq e Italflex, surgen como consecuencia de una operación de compra-venta, debe entenderse que los montos objetados por la Administración Tributaria no se encuentran sujetos a retención del aludido impuesto, al no producirse como resultado de una prestación de servicios. Así las cosas, considera esta Sala improcedente el alegato planteado por la representante del Fisco Nacional, por lo que se confirma el pronunciamiento del a quo respecto a la improcedencia del reparo por concepto de impuesto sobre la renta por falta de retención, por las cantidades siguientes: noventa y seis millones cuarenta y dos mil noventa y dos bolívares con cuarenta y siete céntimos (Bs. 96.042.092,47), correspondientes al ejercicio fiscal coincidente con el año civil de 1996; cuarenta y siete millones ochocientos cuatro mil setecientos sesenta y cinco bolívares con ochenta y nueve céntimos (47.804.765,89), correspondientes al período fiscal comprendido entre el 01-01-97 y el 30-09-97; y ciento dieciocho millones ochocientos treinta y un mil treinta y ocho bolívares con sesenta y dos céntimos (118.831.038,62), para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01-10-97 y el 30-09-98. Así se declara.” Conforme lo anterior, para que exista una real prestación de servicios debe comprobarse que de la actividad desarrollada por determinada persona jurídica predomine la obligación de hacer. En tal sentido, siendo que las actividades desarrolladas por las empresas CANTI, VIPTEL COMUNICATIONS, C.A., y BRITON & KASEY, C.A y LA VISTA ESTUDIOS, C.A., estuvieron dirigidas al ramo de la consultoría y a la instalación de cableados y fibras ópticas y prestación de servicios para comerciales de radio, reducciones comerciales y servicios como electricista, pintura, dirección, etc; en las cuales se evidencia el elemento predominante de la obligación de hacer, este Tribunal considera que tales actividades constituyen prestación de servicios, por lo que se encuentran sujetas al porcentaje de retención del 2% conforme lo señalado en el numeral 11 del artículo 9 del Decreto 1808 en materia de retenciones. Así se decide. De tal manera que conforme lo anteriormente evidenciado y según lo desprendido de los documentos consignados por la Administración Tributaria, el Tribunal declara improcedente el reparo efectuado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT en razón de las retenciones efectuadas de forma parcial a personas jurídicas. Así se resuelve. En cuanto a las retenciones efectuadas parcialmente a personas naturales: En relación a las retenciones parciales efectuadas a personas naturales, por Bs. 6.526,31, la Administración Tributaria señaló que ALFA LOTTERY, C.A. considera el pago del salario de sus empleados como honorarios profesionales; y que conforme lo señalado en el artículo 15 del Decreto 1808 en materia de retenciones, los sueldos de los ciudadanos LUIS URDANETA (Gerente General) y JOSÉ MARROQUÍN (Gerente de Publicidad y Mercadeo), al formar parte de la nómina activa de la recurrente perdieron el carácter de honorarios y por ende debieron presentar sus declaraciones ARI. Al respecto la recurrente señala que la Administración Tributaria levantó reparos sin probar lo alegado, que independientemente de la naturaleza jurídica que exista en la relación entre los ciudadanos anteriormente mencionados, ALFA LOTTERY, C.A. realizó los cálculos de retenciones de impuesto de manera correcta. En tal sentido, del informe pericial se observa que los ciudadanos anteriormente identificados (LUIS URDANETA y JOSÉ MARROQUÍN), tienen cargos gerenciales en la empresa recurrente por lo que forman parte de la nómina de la misma. En razón de lo anterior, el Tribunal observa que habiéndose comprobado que tales sujetos forman parte de la nómina de la recurrente, es decir se encuentran bajo una relación de dependencia, de manera regular o periódica, y visto que conforme lo señalado en el previamente citado artículo 15 del Decreto 1808, los honorarios profesionales pierden su condición de tales al constatarse la relación de dependencia; este Juzgador considera ajustada a derecho la objeción formulada por la Administración y en consecuencia resuelve confirmar el reparo levantado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, por Bs. 6.526,31. Así se decide. 2.2.f En cuanto al reparo efectuado por no enterar lo retenido. (Bs. 584,88) Finalmente, en relación al reparo levantado por no enterar lo retenido, por Bs. 584,88; observa el Tribunal que la Administración Tributaria señaló que de la investigación efectuada a ALFA LOTTERY, C.A. se desprendió que la recurrente efectuó retenciones comprobadas con los recibos de pago respectivos sin haber declarado tales retenciones durante el período legalmente establecido (los tres primeros días hábiles de cada mes en el que se practicó la retención, conforme el artículo 21 del Decreto 1808), ni durante los meses siguientes que se encuentran dentro del período a fiscalizar. En tal sentido, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT comprobó que la recurrente retuvo por publicidad la cantidad de Bs. 22,25; por prestación de servicios la cantidad de Bs. 260,00 y por honorarios profesionales la cantidad de Bs. 302,63; lo cual arroja un total de Bs. 584,88. Por su parte la recurrente señaló que la Administración incurrió en falso supuesto de hecho puesto que la misma efectivamente enteró las retenciones anteriormente señaladas. Conforme lo anterior, en relación al rubro publicidad, la experticia contable refirió que ALFA LOTTERY, C.A. le pagó a M.R.D. Publicidad sus servicios por Bs. 545,00, efectuando una retención de Bs. 25,00, el cual fue retenido y enterado, y que la fiscalización al momento de efectuar la verificación, constató el monto retenido y enterado de Bs. 2,75, siendo que la diferencia (Bs. 22,25) fue enterada por ALFA LOTTERY, C.A. en la planilla de retención de personas jurídicas No. F-05-0142878. Al respecto, de los documentos consignados en actas, este Tribunal advierte que la cantidad pagada por la recurrente en razón del servicio de publicidad no es Bs. 545,00 sino Bs.500,00; sin embargo el monto de la cantidad retenida es correcta (Bs. 25,00). En relación al rubro prestación de servicios, el informe pericial estableció que el mismo se corresponde con la prestación de servicios prestada para la elaboración de calcomanías por Bs. 13.000,00, al cual se le retuvo la cantidad de Bs. 260,00, el cual fue enterado en la planilla No. F-05-0142877 la cual fue registrada para el período 2006 (el cual no estaba sujeto a revisión). Y en relación al rubro honorarios profesionales, los expertos afirmaron que dicho rubro corresponde con la cantidad pagada al ciudadano Luis Urdaneta por Bs. 10.000,00, al cual se le efectuó una retención de Bs. 302,63, el cual a su vez quedo registrado en el comprobante de contabilidad No. 11000086 y enterado mediante planilla No. F-04-07-0263658. En tal sentido, se observa de las actas que forman parte del expediente administrativo de la causa, la existencia de copias simples de facturas, comprobantes de egresos y retenciones de impuesto sobre la Renta; observando que la recurrente enteró efectivamente las cantidades debidas al Fisco Nacional mediante planillas de pago Nos. F-05-0142878 (Bs. 22,25), F-05-0142877 (Bs. 260,00) y F-04-07-0263658 (Bs. 302,63); en consecuencia, este Tribunal declara improcedente el reparo por tal motivo efectuado por la Administración Tributaria, montante a Bs. 584,88. Así se declara. En consecuencia este Tribunal ordena a la Administración Tributaria efectuar las correcciones respectivas y librar nuevas Planillas de Liquidación por concepto de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto sobre la Renta y Retenciones de Impuesto sobre la Renta conforme lo explanado en el cuerpo de este fallo. 3.- De las Multas impuestas. 3.1.-. De las multas en materia de Impuesto al Valor Agregado. De la contravención al artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001. De la Resolución impugnada se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT sancionó a la recurrente por causar una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, conforme lo señalado en el artículo 111 anteriormente identificado el cual consagra: “Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributario, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido”. Así mismo, estableció que conforme el artículo 37 del Código penal, encontrándose la pena aplicable comprendida entre dos límites, se aplicaría el término medio, reduciéndose o aumentándose de acuerdo al mérito de las circunstancias atenuantes o agravantes presentes en el caso; sin embargo, que conforme se desprendió de la fiscalización practicada, no hubo presencia de atenuantes o agravantes. En consecuencia, se aplicó la sanción en su término medio, en un 112,5 por ciento (112,5%). En tal sentido, se observa que en materia de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.) la Administración Tributaria impuso a ALFA LOTTERY, C.A. multa por Bs. 2.264.702,75 para los meses comprendidos entre mayo de 2004 a diciembre de 2005, equivalentes a 60.183,43 Unidades Tributarias, calculadas a Bs. 37.632 hoy Bs. 37,62. Ahora bien, en su escrito recursivo la recurrente solicitó la declaratoria de improcedencia de la sanción impuesta en razón de: - La improcedencia del reparo efectuado. - La aplicación de eximente de responsabilidad tributaria en razón del error de hecho y de derecho excusable, conforme lo consagrado en el ordinal 4to del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente; y, - La aplicación de las atenuantes relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal. Al respecto el Tribunal observa: En relación a la improcedencia de la multa en virtud de la improcedencia del reparo, previamente este Juzgador declaró el carácter de contribuyente ordinario de ALFA LOTTERY, C.A. respecto del impuesto al Valor Agregado, en razón de lo cual previa constatación del error material de cálculo al momento de determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado, se efectuó el cálculo del mismo montante a Bs. 1.800.104,36; por lo que este Tribunal declara improcedente dicho planteamiento de la parte recurrente. Así se resuelve. En cuanto a la improcedencia de la multa en virtud de la existencia de una eximente de responsabilidad tributaria derivada del error de hecho y de derecho excusable, conforme lo consagrado en el ordinal 4to del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente; este Tribunal observa: La recurrente señala haber incurrido en error de hecho y de derecho al considerar que al realizar en nombre y por cuenta de la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia, la explotación del juego de loterías; dicha actividad se encontraba comprendida dentro del supuesto de no sujeción establecido en el artículo 4.4 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (no sujeción de las actividades realizadas por las loterías oficiales del Estado). Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00062 de fecha 21 de enero de 2010, caso: Municipio Valencia del Estado Carabobo, estableció lo siguiente: “… dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 01579 del 20 de septiembre de 2007, caso: Cervecería Polar C.A., entre otras)”. Ahora bien, de acuerdo a lo anterior de actas se evidencia que la recurrente, en virtud del contrato suscrito con la Gobernación del Estado Zulia, ofrecía un respaldo en la jugada prestando así un servicio gravado el cual generaba la obligación de declarar los débitos fiscales respectivos; advirtiendo que en el referido contrato la recurrente se comprometió a cancelar al Estado Zulia, el 60% de la utilidad neta, una vez deducido los costos operativos, gastos, deducciones, impuestos, tasas, contribuciones y cualquier otro egreso inherente a las actividades económicas, percibiendo el 40% de la utilidad neta como enriquecimiento derivado de su gestión. En tal sentido, del análisis del expediente se observa que el objeto social de la sociedad mercantil ALFA LOTTERY, C.A., es el “establecimiento, estructuración, planteamiento, puesta en marcha y administración del negocio de Loterías. Hacer lícitos negocios en materia de adquisición de bienes de capital, muebles o inmuebles, así como materiales y suministros para el desarrollo de sus operaciones y dedicarse a la realización de actos, operaciones y negocios similares o derivados”; es decir, explotar la actividad de loterías en virtud del contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia; por lo que la recurrente en el ejercicio de su giro mercantil actúa bajo una relación de prestación de servicios, vale decir, le presta servicios a empresas (sub-operadoras) destinadas a organizar el juego de lotería, comercializar los prospectos o billetes del juego, entre otras cosas; las cuales se comprometen a efectuar un servicio a cuenta de la empresa u ente organizador; por lo cual el Tribunal considera improcedente que la recurrente confunda sus atribuciones contractuales con las atribuciones de la renta de beneficencia pública del Estado. En este sentido, siendo que la actividad comercial llevada a cabo por la sociedad mercantil ALFA LOTTERY, C.A, constituye un servicio a los efectos de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, al efectuar hechos, actos o contratos remunerados a favor de terceros receptores de dichos servicios; mal pudiera la contribuyente incurrir en la equivocación alegada, por cuanto el contrato suscrito con la Renta de Beneficencia Pública del Estado Zulia claramente expresó en su cláusula DECIMA QUINTA, lo siguiente: “DÉCIMA QUINTA: con excepción de lo indicado en la cláusula siguiente, LA OPERADORA, deberá cancelar al Estado Zulia, a través de la LOTERÍA DEL ZULIA, una suma equivalente al SESENTA POR CIENTO (60%) de la utilidad neta, que arroje la operación y ejecución de las actividades objeto del presente contrato…(…)… Así mismo, LA OPERADORA percibirá como contraprestación por su gestión administrativa el CUARENTA POR CIENTO (40%) de la utilidad neta establecida de acuerdo a la presente cláusula”. (Destacado de este Tribunal) En razón de lo anterior, este Tribunal declara improcedente el alegato de eximente de responsabilidad tributaria presentado por la representación judicial de la contribuyente. Así se declara. Finalmente, en relación a la improcedencia de la multa en virtud de la existencia de las atenuantes relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal; este Tribunal observa: La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00062 de fecha 21 de enero de 2010, caso: Municipio Valencia del Estado Carabobo señaló: “…el artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001 dispone lo siguiente: “Artículo 96. Son circunstancias atenuantes: 1. El grado de instrucción del infractor. 2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos. 3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario. 4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción. 5. El cumplimiento de la norma relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas. 6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente en la ley”. De la norma transcrita se observa que la “conducta seguida por su representada, que configura el error de derecho excusable”, que el Tribunal a quo subsumió en el numeral 2 eiusdem, no fue fundamentada por la contribuyente, motivo por el cual la Sala debe declarar improcedente la solicitud de una menor graduación de la pena peticionada por el apoderado judicial de la contribuyente. Así se establece”. De lo anterior se infiere que para que una parte alegue la existencia de circunstancias atenuantes a su favor se hace necesario que la misma fundamente dichas causales; por lo que visto que en el caso bajo estudio, la representación judicial de la contribuyente ALFA LOTTERY, C.A. se limitó únicamente a argumentar la existencia de las circunstancias relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal, sin expresar el fundamento de ellas; este Tribunal, siguiendo el criterio sostenido por la prenombrada Sala Político Administrativa, procede a declarar la improcedencia de las mismas. Así se decide. En virtud de lo anterior, este Tribunal declara que conforme el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente (calculada a su término medio, 112,5%) queda montante a Bs. 2.025.117,00, equivale actualmente a 53.813,70 Unidades Tributarias, por lo cual al momento de efectuar el pago deberá actualizarse conforme lo establece el Código Orgánico Tributario vigente. (Calculada la Unidad Tributaria a Bs. 37,632) Así se declara. 3.2.- De las multas en materia de Impuesto sobre la Renta. Del escrito recursivo se observa que la recurrente alegó la improcedencia de la multa impuesta en: - El falso supuesto por falta de aplicación de atenuantes relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal; y, - La improcedencia del reparo. Ahora bien, para resolver el Tribunal observa: En relación a la improcedencia de la multa en virtud de la existencia de las atenuantes relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal; habiéndose observado anteriormente que ha sido criterio de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que para alegar la existencia de circunstancias atenuantes debe necesariamente la parte fundamentar dichas circunstancias; siendo que en el presente caso la recurrente únicamente se limitó a señalar la existencia de las mismas sin atribuir fundamento alguno a ellas; este Tribunal declara forzosamente la improcedencia de dicho alegato. Así se decide. Ahora bien, en relación al alegato derivado de la improcedencia del reparo, este Juzgador al momento de analizar el reparo en materia de Impuesto sobre la Renta, declaró la procedencia de la totalidad de los reparos formulados por la Administración Tributaria en razón del referido impuesto. En este sentido se declaró: - La procedencia del reparo efectuado en materia de “ingresos no declarados” por Bs. 96.669,46. - La procedencia del reparo efectuado en materia de “gastos y costos sin comprobación satisfactoria” por Bs. 2.865.417,81. - La procedencia del reparo efectuado en materia de “depreciación de activos fijos” por Bs. 167.950,80. - La procedencia del reparo efectuado en materia de “gastos no deducibles” por Bs. 192.061,16; y, - La procedencia del reparo efectuado en materia de “gastos de terceros” por Bs. 6.635.186,28. En razón de lo anterior, se observa que la Administración Tributaria determinó una multa por Bs. 2.770.845,36 para los períodos 2004 y 2005; equivalente al 112,5% del monto del tributo omitido, la cual el Tribunal procede a confirmar la multa por Bs. 2.770.845,36 equivalentes a 73.630,03 Unidades Tributarias, (calculada cada Unidad Tributaria a Bs. 37.632,00 hoy Bs.f. 37,63) en razón de la confirmación del monto del reparo efectuado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT. Así se decide. 3.3.- De las multas en materia de Agente de retención de Impuesto sobre la Renta. En materia de retenciones del Impuesto sobre la Renta, la Administración Tributaria determinó que ALFA LOTTERY, C.A. por una parte no practicó las retenciones a las que estaba obligada, enteró con retardo ciertas retenciones practicadas, efectuó y enteró retenciones por montos menores o parciales y no enteró las retenciones que practicó. Ahora bien, en su escrito recursivo la recurrente solicitó la declaratoria de improcedencia de la sanción impuesta en razón de: - La aplicación de eximente de responsabilidad tributaria en razón del error de hecho y de derecho excusable, conforme lo consagrado en el ordinal 4to del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente; y, - La aplicación de las atenuantes relativas a la ausencia de intención dolosa o de defraudación, la no comisión por parte de la contribuyente de violación alguna de normas tributarias en períodos anteriores y la colaboración prestada por ésta durante la investigación fiscal. - La improcedencia del reparo efectuado. - La aplicación de la teoría del delito continuado. Al respecto el Tribunal observa: En relación a la solicitud de aplicación de eximente de responsabilidad tributaria en razón del error de hecho y de derecho excusable, anteriormente este Juzgador señaló que por error de hecho y de derecho se entiende la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A, 01579 del 20 de septiembre de 2007, caso: Cervecería Polar C.A., 00062 de fecha 21 de enero de 2010, caso: Municipio Valencia del Estado Carabobo, entre otras). Ahora bien, de actas no se observa el fundamento que demuestre en base a cual normativa la recurrente incurrió en error de hecho y de derecho; en consecuencia, al no haber constancia en actas de elemento alguno que lleve a este Juzgador a la convicción de la existencia del referido error, este Tribunal declara improcedente el referido alegato presentado por la recurrente. Así se declara. En cuanto a la improcedencia de la multa en virtud de la existencia de circunstancias atenuantes, anteriormente este Tribunal refirió que para la declaratoria con lugar de atenuantes no es suficiente su solo señalamiento, sino que es necesario la existencia en actas de fundamento suficiente que compruebe la verificación de las mismas. En el caso bajo estudio, la representación judicial de la contribuyente únicamente se limitó a señalar las circunstancias que consideraba aplicables, sin entrar a analizar la verificación de las mismas dentro del proceso. En razón de lo cual este Tribunal declara improcedente tal alegato presentado por la representación judicial de la contribuyente. Así se declara. En cuanto a la improcedencia de la multa en virtud de la improcedencia del reparo el Tribunal observa que la representación judicial de la contribuyente solicitó la aplicación de la teoría del delito continuado. Al respecto se observa: Establece el artículo 99 del Código Penal lo siguiente: “Artículo 99. Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.” Por su parte, el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 es del siguiente tenor: “Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. (…)” . Ahora bien, en cuanto a la aplicabilidad de la prenombrada figura al derecho tributario sancionatorio la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia tuvo oportunidad de pronunciarse en su sentencia N° 00877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada, entre otros fallos, en su decisión N° 0152 del 01 de febrero de 2007, caso: Corporación H.M.S. 250, C.A., considerando procedente invocar la noción de delito continuado para aquellas infracciones tributarias cometidas durante la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, ante el silencio normativo que sobre dicho particular se habría evidenciado en la aludida regulación. En esa ocasión razonó la Sala Político Administrativa que en materia de infracciones tributarias y bajo la regulación del Código Orgánico Tributario de 1994, el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se trasgreden en el mismo periodo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante que refleja una unicidad de intención en el contribuyente, supuesto que carecía de regulación en el citado texto orgánico. No obstante, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 13 de agosto de 2008, mediante ponencia conjunta N° 00948, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., precisó modificar la solución judicial asumida en la citada jurisprudencia, ya bajo el ámbito temporal y casuístico que condicionaba su resolución, a saber, según lo establecido en el artículo 79 y demás disposiciones de tipo sancionatorio contenidas en el vigente Código Orgánico Tributario (2001), al replantearse el estudio de los ilícitos tributarios consecutivos, atendiendo para ello a la naturaleza de los impuestos periódicos, en ese caso, del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible. Dicha sentencia señaló lo que a continuación se transcribe: “(…) En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el período impositivo es de un (1) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho Impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o período de imposición. En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro. En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos períodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo. Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la transgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales. Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto. Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial”. Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario”. (Resaltado de la presente decisión). Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo. En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal. (Destacado de la Sala). Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias. En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal. En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide”. El fallo citado supra analizó la normativa dispuesta en los artículos 79 y 101 primer aparte del vigente Código Orgánico Tributario, así como también el referido artículo 99 del Código Penal, y en tal virtud, consideró que la anterior norma no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión del incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al valor agregado (IVA), bajo el imperio y aplicación del Código Orgánico Tributario de 2001. Aunado a lo precedentemente expuesto, la decisión antes proferida fue objeto de aclaratoria por la prenombrada Sala Político Administrativa, según se desprende de la sentencia N° 0013 de fecha 29 de enero de 2009, la cual señaló con respecto a la aplicación temporal del criterio sentado en el caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., lo siguiente: “(…) los requerimientos que se originen del nuevo criterio deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancia fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate (…)”. Vale además referir la sentencia de la Sala Político-Administrativa N° 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpade Valencia), la cual explica el devenir del criterio jurisprudencial referente a la aplicación del delito continuado en materia tributaria, reiterando lo establecido en la decisión N° 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. Ahora bien, ajustando al caso de autos los criterios jurisprudenciales parcialmente transcritos y haciendo la salvedad que los incumplimientos sancionados en el mismo no se refieren a obligaciones de tipo formal, sino a la inobservancia del principal deber material exigido por ley a los agentes de retención, cual es el efectivo cumplimiento de la actividad de retención y el enteramiento o pago oportuno de las cantidades retenidas; la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (sentencia No. 00569 de fecha 28 de abril de 2011 caso: INVERSIONES TWENTY ONE, C.A), determinó como absolutamente compatibles las consideraciones formuladas en torno a la autonomía que caracteriza al cumplimiento de las obligaciones periódicas a las cuales quedan sujetas los contribuyentes y responsables del impuesto al valor agregado, con los deberes asignados de manera regular a los agentes de retención del impuesto sobre la renta. La afirmación que antecede implica que si los múltiples incumplimientos advertidos por la verificación fiscal a cargo de ALFA LOTTERY, C.A., se produjeron mes a mes, las sanciones de multas que dimanan de los artículos 112 y 113 del Código Orgánico Tributario vigente, deben imponerse en similares condiciones de temporalidad con absoluta independencia una de la otra, de manera que los métodos de cálculo empleados para establecer el quantum de cada una de ellas no pueden ser incididos por las reglas establecidas en el artículo 99 del Código Penal. Por esta razón, este Tribunal declara improcedente la solicitud de aplicación de la teoría del delito continuado al caso de autos. Así se declara. Como consecuencia, las multas a imponer a ALFA LOTTERY, C.A. en su carácter de agente de retención quedan circunscritas de la siguiente manera: Ilícito Monto de Retención Artículo Multa Monto de Multa Retenciones no efectuadas por prestación de servicios Bs. 612,09 Art. 112#3 COT 150% Bs. 918,14 por publicidad y propaganda Bs. 81,6 Art. 112#3 COT 150% Bs. 122,40 por fletes Bs. 1,2 Art. 112#3 COT 150% Bs. 1,80 por salarios y sueldos Bs. 1.526,11 Art. 112#3 COT 150% Bs. 2.289,17 Retenciones efectuadas con retardo Bs. 6.634,93 Art. 113 COT 50% Bs. 9.575,79 Retenciones efectuadas de forma parcial a personas naturales Bs. 6.526,31 Art. 112#4 COT 100% Bs. 6.526,31 Total Bs. 15.382,24 Bs. 19.433,61 3.4.- De la concurrencia de sanciones. Alega la parte recurrente que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario al proceder a aplicar las normas de concurrencia únicamente para los delitos cometidos por ALFA LOTTERY, CA. en su carácter de agente de retención y de forma independiente para cada período investigado, cuando según lo señalado en el artículo 81 ejusdem, la concurrencia de sanciones se aplica a todas las sanciones que se impongan en un mismo procedimiento, independientemente de que se traten de tributos o períodos distintos. De la Resolución impugnada se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT, determinó el cálculo de la concurrencia de infracciones de la siguiente manera: (Expresadas en monto histórico). Períodos Multa (Parágrafo Segundo Art. 94 COT 2001) Multa Reten. enteradas fuera de plazo. (Art. 113) Multa Reten. efectuadas y no enteradas (Art. 113) Concurrencia Jul-05 Bs. 8,16 0 0 Bs. 8,16 Ago-05 Bs. 131,08 Bs. 5.104,44 0 Bs. 5.169,98 Sep-05 Bs. 733.678,68 Bs. 2.874,01 Bs. 1.513,15 Bs. 735.872,26 Oct-05 Bs. 1.174.870,27 Bs. 60,16 0 Bs. 1.174.900,35 Nov-05 Bs. 1.120.630,97 Bs. 370,27 Bs. 111,25 Bs. 1.120.871,73 Dic-05 Bs. 1.364.033,00 0,00 0 Bs. 1.364.033,00 Ene-06 Bs. 939.686,95 Bs. 344,40 0,00 Bs. 939.859,15 Feb-06 Bs. 1.199.667,14 0,00 Bs. 1.300,00 Bs. 1.200.317,14 Mar-06 Bs. 1.530.066,66 Bs. 822,51 0,00 Bs. 1.530.477,91 total Bs. 8.062.772,89 Bs. 9.575,79 Bs. 2.924,40 Bs. 8.071.509,66 Ahora bien, el artículo 81 del Código Orgánico Tributario consagra: “Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento” Conforme lo anterior, observa el Tribunal que la contribuyente fue sancionada con pena pecuniaria por haber causado una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, conforme lo señalado en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente y por haber cometido incumplimiento de deberes materiales en materia de retenciones de Impuesto sobre la Renta conforme lo señalado en los artículos 112 (numerales 2, 3 y 4) y 113 ejusdem. Sin embargo, del cuadro anteriormente trascrito se constata que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT únicamente tomó en cuenta las multas impuestas a ALFA LOTTERY, C.A. por ser agente de retención, sin considerar las multas impuestas en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto sobre la Renta conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario al causar una disminución ilegítima de los ingresos tributarios. En consecuencia, este Juzgador considera procedente el alegato de falso supuesto de derecho planteado por la recurrente, declarando improcedente el cálculo de concurrencia efectuado por la Administración Tributaria. Ahora bien, vistas las consideraciones expresadas en el cuerpo de este fallo este Juzgador procede a efectuar el cálculo de la concurrencia de infracciones consagrada en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de la siguiente manera: En materia de Impuesto al Valor Agregado Monto del Tributo Omitido Artículo Porcentaje de Multa Monto de la Multa Concurrencia Bs. 1.800.104,36 111 COT 112,50% Bs. 2.025.117,41 Bs. 1.012.558,71 En materia de Impuesto sobre la Renta Monto del Tributo Omitido Artículo Porcentaje de Multa Monto de la Multa Concurrencia Bs. 2.462.973,65 111 COT 112,50% Bs. 2.770.845,36 Bs. 2.770.845,36 En materia de Retenciones de Impuesto sobre la Renta Monto del Tributo Omitido Artículo Porcentaje de Multa Monto de la Multa Concurrencia Retenciones no efectuadas (Bs. 2.221,00) 112#3 COT 150% Bs. 3.331,51 Bs. 1.665,76 Retenciones efectuadas con retardo (Bs. 6.634,93) 113 COT 50% Bs. 9.575,79 Bs. 4.787,90 Retenciones efectuadas de forma parcial (Bs. 6.526,31) 112#4 100% Bs. 6.526,31 Bs. 3.263,16 Total Bs. 3.793.120,89 En consecuencia, visto lo anterior en aplicación de la concurrencia de infracciones señalada en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal acuerda anular las multas impuestas por la Administración Tributaria e impone una multa (en concurrencia) por Bs. 3.793.120,89 en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto sobre la Renta y Retenciones de Impuesto sobre la Renta, equivalente hoy día a 49.909 Unidades Tributarias, la cual deberá ser calculada al monto de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, conforme lo señalado en el Parágrafo Segundo del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario y emitir nuevas planillas conforme los lineamientos formulados en el presente fallo. Así se decide. 4.- De los intereses moratorios. En relación al cobro de intereses moratorios, la representación de la recurrente arguyó que los mismos eran improcedentes dada la naturaleza accesoria de los mismos; y así mismo, señaló que en todo caso, la Administración Tributaria erró al momento de efectuar el cobro de los intereses moratorios ya que conforme el criterio sostenido tanto por la Sala Político Administrativa como por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, los mismos deben computarse a partir del momento en que el acto administrativo contentivo de la determinación oficiosa quede firme. Al respecto el Tribunal observa que los criterios de interpretación del momento a partir del cual se causan, en materia tributaria, han venido variando. Así tenemos que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 0095 de fecha 06 de agosto de 2008, caso: Sociedad Mercantil Publicidad Vepaco S.A., estableció: “En atención a lo antes expresado, esta Sala considera pertinente establecer en primer término, la norma aplicable para la determinación de los intereses moratorios durante los períodos fiscales controvertidos, partiendo de la “verificación del ordenamiento jurídico” en el cual surge la obligación principal; es decir, en qué momento acaeció el hecho imponible. En orden a lo anterior, es oportuno transcribir el contenido de los artículos 59 y 66 del Código Orgánico Tributario de los años 1994 y 2001, respectivamente, cuyo tenor es el siguiente: “Artículo 59: La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa activa máxima bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieren vigentes.”. “Artículo 66: La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieren vigentes. (Destacado de la Sala). La lectura de las disposiciones legales precedentemente citadas, pone de relieve que si bien ambas normas presuponen para la causación de los intereses moratorios, el incumplimiento de la obligación tributaria principal dentro del plazo fijado al efecto, difieren en cuanto al momento en que éstos se causan, pues el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 contempla “la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda”; mientras que el artículo 66 del aludido Código del año 2001, prevé “la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda”, con lo cual podría pensarse prima facie, que la determinación de la obligación accesoria de pagar los intereses moratorios debe hacerse de manera distinta dependiendo del instrumento normativo que resulte aplicable al caso concreto, es decir, aquel que se encontraba vigente durante los períodos fiscales investigados. Sin embargo, dicha duda quedó despejada con la sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la que luego de recordar cuáles son los parámetros a seguir a efectos de la determinación de los intereses moratorios, se sostiene que el criterio de la aludida Sala hasta la fecha de esa decisión es que “los intereses moratorios surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos”. Sin embargo, en fecha 09 de marzo de 2009, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia al resolver una solicitud de revisión de sentencia, en el recurso contencioso tributario seguido por PFIZER DE VENEZUELA, S.A., contra el Municipio Valencia del Estado Carabobo (expediente No. 08-1491), expresó: “Analizando el contenido del fallo transcrito supra y visto que en el caso de autos los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A responden a periodos fiscales (septiembre de 2001 a noviembre de 2003) regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y de 2001, esta Sala Constitucional estima apropiado analizar la sentencia objeto de revisión a la luz de la normativa aplicable -ratio temporis- al momento de la ocurrencia del hecho imponible, y al respecto observa: En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago. Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código. Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001”. De tal manera, que en aplicación de este último criterio jurisprudencial, la causación de intereses moratorios se rige por la ley que estaba vigente para el momento del ejercicio fiscal en donde se produjo la obligación tributaria. Esto así, tenemos que en el caso sometido a este Tribunal, los intereses moratorios calculados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT se efectuaron respecto los períodos fiscalizados a saber: a) En relación al Impuesto al Valor Agregado de Abril de 2004 a Diciembre de 2005 b) Respecto al Impuesto sobre la Renta para los ejercicios fiscales 2004 y 2005 y, c) En relación a las Retenciones del Impuesto sobre la Renta los períodos Agosto 2005 y Marzo 2006. En tal sentido, siendo que todos los períodos revisados son posteriores a septiembre de 2001; resultan aplicables las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001; el cual señala en su artículo 66 ejusdem lo siguiente-: “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes”. En consecuencia, encontrándose los períodos investigados regidos bajo las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001, los intereses moratorios surgen a partir del vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago de impuesto respectivo, en el caso bajo estudio, del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto sobre la Renta; sin embargo, habiéndose constatado errores en la determinación del Impuesto al Valor Agregado y en materia de Retenciones de Impuesto sobre la Renta; este Tribunal resuelve declarar improcedente los argumentos presentados por la recurrente en relación al cobro de intereses moratorios señalados en la Resolución impugnada y ordena a la Administración Tributaria efectuar nuevamente el cálculo de los intereses moratorios conforme a la determinación de impuesto resultante de la aplicación de las consideraciones efectuadas en el cuerpo de éste fallo en razón del Impuesto al Valor Agregado, Impuesto sobre la Renta y Retenciones del Impuesto sobre la Renta. Así se declara. En relación a la Medida de Embargo decretada por este Tribunal en fecha 09 de marzo de 2007 este Tribunal deja constancia que la misma se mantiene vigente. Así se decide. RESUMEN Por las consideraciones expuestas, en el dispositivo de este fallo se declarará parcialmente con lugar el presente Recurso Contencioso Tributario. En este sentido: 1. En materia de Impuesto al Valor Agregado. 1.- Se constata el error material de cálculo en la determinación del Impuesto a pagar contenida al final de la Resolución Culminatoria de Sumario, ya que la suma de la diferencia de impuesto no asciende a Bs. 8.688.719.124,00 hoy Bs. 8.688.719,12, sino a Bs. 1.806.104,36. 2.- Se declara procedente el reparo de la Administración Tributaria a los créditos fiscales presentados por la contribuyente en las declaraciones informativas por Bs. 1.522.674,88, ya que dichos créditos fueron utilizados en las declaraciones de Impuesto sobre la Renta. 3.- Se declara procedente el reparo efectuado por la Administración Tributaria de los débitos fiscales para los ejercicios mayo 2004 a diciembre 2005 por Bs. 3.293.319,34; y se ordena a la Administración hacer las correcciones respectivas conforme lo señalado en el presente fallo. 4.- Se confirma la multa impuesta en materia de Impuesto al Valor Agregado, por Bs. 2.025.117,00 y se ordena la actualización del mismo según la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago. 5.- Se declara procedente el cobro de intereses moratorios, y en virtud de haberse efectuado modificaciones en la determinación de cada uno, éste Tribunal ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT efectuar un nuevo cálculo de conformidad con lo declarado en el presente fallo. 2. En materia de Impuesto sobre la Renta. 1.- Se declara procedente el reparo efectuado por la Administración Tributaria por omisión de ingresos no declarados por la cantidad de Bs. 93.699,46. 2.- Se declara procedente el reparo efectuado por la Administración Tributaria por gastos y costos sin comprobación satisfactoria por Bs. 2.865.417,81. 3.- Se declara procedente el reparo de la Administración Tributaria por Bs. 167.950,80 efectuado por la Administración Tributaria por rechazo a la depreciación de activos fijos. 4.- Se declara procedente el reparo de la Administración Tributaria por Bs. 192.061,16 por gastos no deducibles a los efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta para los ejercicios reparados. 5.- Se declara parcialmente procedente el reparo de la Administración Tributaria por gastos de terceros deducidos por la contribuyente por Bs. 6.635.186,28 ordenándole a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT efectuar las correcciones pertinentes. 6.- Se confirma la multa impuesta en materia de Impuesto sobre la Renta por Bs. 2.770.845,36. 7.- En relación a los intereses moratorios, en virtud de haberse efectuado modificaciones en la determinación de cada uno, éste Tribunal ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT efectuar un nuevo cálculo de conformidad con lo declarado en el presente fallo. 3.- En materia de Retenciones de Impuesto Sobre la Renta. En razón de las retenciones no efectuadas: 1.- Se declara improcedente el reparo como agente de retención en virtud de retenciones no efectuadas por concepto de premios por Bs. 4.438.500,64; y por consiguiente la multa impuesta por tal motivo por Bs. 6.696.659,74 2.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones no efectuadas por concepto de servicios prestados por Bs. 612,09. 3.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones no efectuadas por concepto de publicidad y propaganda por Bs. 81.60. 4.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones no efectuadas por concepto de fletes por Bs. 1,20. 5.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones no efectuadas por concepto de sueldos y salarios por Bs. 1.526,11. En relación a las retenciones efectuadas con retardo. 1.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones enteradas con retardo por Bs. 6.634,93. En relación a las retenciones efectuadas de forma parcial. 1.- Se declara improcedente el reparo efectuado por retenciones en forma parcial a personas jurídicas por Bs. 2.057,33; y la multa impuesta por tal motivo montante a Bs. 2.057,33. 2.- Se declara procedente el reparo efectuado por retenciones efectuadas en forma parcial a personas naturales por Bs. 6.526,31. En relación a las retenciones no enteradas. 1.- Se declara improcedente el reparo efectuado por no enterar lo retenido por Bs. 584,88; y la multa impuesta en consecuencia, por Bs. 2.924.40. Una vez aplicada la concurrencia de infracciones se determinó una multa total por Bs. 3.793.120,89, en materia de Impuesto al Valor Agregado, Impuesto sobre la Renta y Retenciones de Impuesto sobre la Renta. equivalente actualmente a 49.909 Unidades Tributarias, la cual deberá ser calculada al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago conforme lo señalado en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. En relación a los Intereses Moratorios, en virtud de haberse efectuado modificaciones en la determinación de cada uno, éste Tribunal ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT efectuar un nuevo cálculo de conformidad con lo declarado en el presente fallo; y emitir las Planillas correspondientes. Montos a pagar: En materia de Impuesto al Valor Agregado. Impuesto Multa Monto de Multa Concurrencia Monto de la UT Unidades Tributarias Bs. 1.800.104,36 112,5% Bs. 2.025.117,00 Bs. 1.012.558,71 37,63 26.906,85 En materia de Impuesto sobre la Renta. Impuesto Multa Monto de Multa Concurrencia Monto de la UT Unidades Tributarias Bs. 2.462.973,65 112,5% Bs. 2.770.845,36 Bs. 2.770.845,36 37,63 73.630,03 En materia de Retenciones del Impuesto sobre la Renta. Impuesto Multa Monto de Multa Concurrencia Monto de la UT Unidades Tributarias Retenciones no efectuadas Bs. 2.221,00 150% Bs. 3.331,51 1.665,76 37,63 44,26 Retenciones efectuadas con retardo Bs. 6.634,93 50% Bs. 9.757,79 4.787,90 37,63 127,23 Retenciones efectuadas en forma parcial Bs. 6.526,31 100% Bs. 6.526,31 3.263,16 37,63 86,71 Total Bs. 15.382,24 Bs. 19.615,61 9.716,82 37,63 258,21 Total a pagar: Bs.F. 8.071.581,14; entre impuesto y multas; mas lo intereses moratorios a los que haya lugar, los cuales deberán ser calculados hasta la fecha del pago efectivo. Ahora bien, en relación a las sanciones de multas se advierte que conforme lo señalado en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, las mismas deberán ser expresadas al monto de la Unidad Tributaria vigente para el momento de su pago; por lo que se le ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del SENIAT proceder a efectuar los ajustes respectivos conforme lo señalado en el presente fallo. DISPOSITIVO Por los fundamentos expuestos, en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ALFA LOTTERY, C.A. en contra de la Resolución No. RZ-SA-2007-500006 de fecha 01 de marzo de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que se sustancia bajo Expediente No. 900-08, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, confirma parcialmente el acto administrativo impugnado en la forma señalada en el presente fallo y asimismo declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente recurso y en consecuencia resuelve: 1. Se ordena a la Administración Tributaria, calcule los montos de impuesto, multas e intereses de la Resolución impugnada en los términos expuestos en el presente fallo. 2. No hay condenatoria en costas en razón del carácter de este fallo. Regístrese. Publíquese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana en Maracaibo, a los trece (13) días del mes de agosto del año dos mil doce (2012). Año 202° de la Independencia y 153° de la Federación. El Juez, Dr. Rodolfo Luzardo Baptista. La Secretaria, Abog. Yusmila Rodríguez. En la misma fecha se dictó y publicó este fallo No._________2012. Asimismo, se libraron las notificaciones respectivas, oficio No. _______ -2012 dirigido a la Procuraduría General de la República y boleta de notificación dirigida a la contribuyente.- La Secretaria, Abog. Yusmila Rodríguez RLB/dcz.-